美國是一個高度法制化國家,其在會計行業(yè)監(jiān)管方面也有著較為完善的監(jiān)管體系、監(jiān)管理念。
美國注冊會計師協(xié)會
一直以來,美國奉行獨立監(jiān)管、行業(yè)自律、政府輔之。其主要監(jiān)管機構(gòu)有以下幾個:
1、美國注冊會計師協(xié)會(AICPA)
其主要職責(zé)是制定有關(guān)會計準(zhǔn)則、規(guī)則;制定審計準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范以及后續(xù)教育準(zhǔn)則,并組織全國注冊會計師統(tǒng)一考試;組織同業(yè)互查,開展后續(xù)教育,對違反行規(guī)者實施懲戒,等等。
2、美國公眾公司會計監(jiān)管委員會(PCAOB)
PCAOB于2002年設(shè)立,其目的是在編制具有信息性、公允性、獨立性的審計報告方面,保護投資者和社會公眾的利益。其主要負(fù)責(zé)注冊、檢查、調(diào)查與執(zhí)行以及準(zhǔn)則制定。在準(zhǔn)則制定方面,《薩班斯-奧克斯利法案》授予了委員會為上市公司審計師制定審計與鑒證準(zhǔn)則、質(zhì)量控制準(zhǔn)則、道德準(zhǔn)則和獨立性準(zhǔn)則的權(quán)力,但不包括會計準(zhǔn)則。此外,PCAOB還擁有調(diào)查和處罰權(quán),負(fù)責(zé)監(jiān)管公眾公司審計,檢查、調(diào)查和處罰執(zhí)行公眾公司審計的會計師事務(wù)所及相應(yīng)的注冊會計師。
3、美國證券交易委員會(SEC)
SEC于1934年成立,是直接對國會負(fù)責(zé)的政府機構(gòu),其委員由總統(tǒng)任命、參議院批準(zhǔn)。SEC負(fù)責(zé)監(jiān)管美國證券市場,包括從事證券市場審計業(yè)務(wù)的注冊會計師和事務(wù)所,發(fā)布上市公司財務(wù)報告。監(jiān)督聯(lián)邦證券法的執(zhí)行以及規(guī)范證券市場、美國股票期權(quán)交易等。SEC在法律規(guī)定的范圍內(nèi),獨立行使其職權(quán),包括授權(quán)民間機構(gòu)監(jiān)管公眾公司財務(wù)會計;監(jiān)督制定會計及審計準(zhǔn)則等法規(guī);發(fā)布規(guī)則、文告、公告規(guī)范約束財務(wù)會計行為。
AICPA從成立以來一直堅持自律性監(jiān)管,但由于協(xié)會本身的經(jīng)費來源受制于各大會計師事務(wù)所,因而其自律性監(jiān)管逐漸變質(zhì),安然事件后,美國接連發(fā)生了施樂、世通等公司的一系列會計造假案,暴露出美國會計自律性監(jiān)管的嚴(yán)重缺陷和漏洞。于是,獨立性監(jiān)管逐漸取代自律性監(jiān)管。當(dāng)前,美國的會計監(jiān)管主要分為注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管和公司會計的監(jiān)管,其中主要的還是注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管。美國會計監(jiān)管的客體主要有:公眾會計監(jiān)督委員會、注冊會計師協(xié)會、公司會計。公眾會計監(jiān)督委員會重點監(jiān)管注冊會計師的獨立性和審計質(zhì)量。AICPA監(jiān)管公司會計財務(wù)報告的信息質(zhì)量。
美國采取獨立監(jiān)管模式,負(fù)責(zé)會計監(jiān)管的部門主要有SEC、PCAOB、AICPA,PCAOB在SEC領(lǐng)導(dǎo)下,有權(quán)制定或?qū)徟鷮徲嫓?zhǔn)則,進行執(zhí)業(yè)檢查,并對違反相關(guān)證券法規(guī)以及專業(yè)準(zhǔn)則的會計師事務(wù)所和個人進行調(diào)查、處罰和制裁。但除案件調(diào)查處理外,SEC并不對注冊會計師行業(yè)進行日常監(jiān)管,而主要依靠AICPA的行業(yè)自我管制。SEC負(fù)責(zé)檢查PCAOB的工作,包括變動或廢除其職權(quán)。對于PCAOB作出的處罰決定,SEC可以加重、減輕或取消。PCAOB委員人選由SEC征求美國財政部長和聯(lián)邦儲備委員會主席意見后任命。SEC批準(zhǔn)PCAOB的預(yù)算。
美國現(xiàn)行的獨立監(jiān)管模式,相對于過去的行業(yè)自律監(jiān)管模式而言,具有更高的獨立性和權(quán)威性,相對于其他國家的政府監(jiān)管模式來說則具有更高的獨立性和專業(yè)性。但是獨立監(jiān)管模式也存在著經(jīng)費來源不容易解決、政府和自律組織對獨立監(jiān)管機構(gòu)是否支持和支持程度會如何以及監(jiān)督力度是否大等問題。PCAOB作為獨立的會計監(jiān)管機構(gòu)的成立,使美國會計監(jiān)管由AICPA的行業(yè)自律監(jiān)督變成了PCAOB的獨立監(jiān)督,解決了AICPA不獨立的問題,但并沒有真正達(dá)到提高CPA執(zhí)業(yè)質(zhì)量的目的。并且PCAOB是在SEC的監(jiān)管之下,監(jiān)管的力度不夠強大。美國缺乏全國統(tǒng)一的具有較高權(quán)威性會計監(jiān)管機構(gòu),在金融危機爆發(fā)后,美國國會議員曾一度提出成立包括財政部、SEC、PCAOB等部門在內(nèi)的聯(lián)邦會計監(jiān)督委員會來取代PCAOB,以加強政府監(jiān)管。目前,這一機構(gòu)并沒有成立。
美國是一個高度法制化的國家,各項法規(guī)制度比較健全完整,制度的執(zhí)行力較強,內(nèi)部控制嚴(yán)格,尤其是道德防范方面給我們留下了很深的印象,體現(xiàn)了科學(xué)化、精細(xì)化的管理理念。美國會計監(jiān)管的立法分為三級:
①聯(lián)邦政府立法
就聯(lián)邦范圍而言,對會計約束和監(jiān)督的立法主要有1933年《證券法》、1934年《證券交易法》以及2002年《薩班斯-奧克斯利法案》。1933年《證券法》授權(quán)證券交易委員會對公司提交報告中的財務(wù)報表格式和項目以及編表的會計方法作出規(guī)定,同時還授權(quán)委員會對法令涉及的會計術(shù)語作出規(guī)定。1934年的《證券交易法》授權(quán)證券交易委員會對公司定期提交的報告格式,包括資產(chǎn)負(fù)債表和損益表的內(nèi)容、項目和編制方法作出規(guī)定。1933年《證券法》和1934年《證券交易法》是兩部為重要的聯(lián)邦證券法,這兩部法案與后續(xù)出臺的一系列法案確定了法定的財務(wù)報表審計制度,并催生了體現(xiàn)監(jiān)管者意志的會計準(zhǔn)則和審計準(zhǔn)則。2002年7月的《薩班斯-奧克斯利法案》對《證券法》和《證券交易法》的許多內(nèi)容作了修改和補充,包括證券市場審計的監(jiān)管、審計獨立性、財務(wù)信息披露、公司責(zé)任、證券分析師的利益沖突、美國證交會的資源和權(quán)力、相關(guān)問題的研究和報告、公司及刑事欺詐責(zé)任、強化公司高層管理人員刑事責(zé)任、公司稅收返還和公司欺詐責(zé)任等方面。在會計職業(yè)監(jiān)管、公司治理、證券市場監(jiān)管等諸方面擬定了多項嚴(yán)格的制度規(guī)定。針對公司舞弊、會計欺詐行為立法,包括設(shè)立PCAOB負(fù)責(zé)監(jiān)管執(zhí)行上市公司審計的會計師事務(wù)所;加強執(zhí)行審計的會計師事務(wù)所的獨立性;大幅加重了對公司管理層違法行為的處罰措施;增加經(jīng)費撥款,強化SEC的預(yù)算以及職能等。
②各州政府立法
美國作為一個聯(lián)邦制國家,各州有相當(dāng)大的地方立法權(quán)。有些州在有關(guān)公司的法律中,對賬簿設(shè)置、賬簿記錄以及定期編送財務(wù)報表等作了規(guī)定;有些州雖有地方會計法律,但均是一些原則規(guī)范;有些州在其立法中沒有關(guān)于會計記錄和報告的規(guī)定。
③各種自律組織制定的行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)
如美國會計師協(xié)會(AICA)、AICPA等會計行業(yè)協(xié)會制定的規(guī)章。這些規(guī)章對會計從業(yè)者的約束效果不亞于立法。
但同時,美國在會計政策制度的制定方面總體協(xié)調(diào)上不夠,缺乏全國統(tǒng)一的會計制度,與國際會計準(zhǔn)則存在偏差。2009年9月15日生效的新會計準(zhǔn)則匯編,規(guī)則本身并沒有任何改變。美國會計監(jiān)管重上市公司,對非上市公司的監(jiān)管立法缺乏。《薩班斯-奧克斯利法案》授予PCAOB審計準(zhǔn)則制定權(quán),審計準(zhǔn)則的制定是一個專業(yè)化、技術(shù)化很強的工作,PCAOB負(fù)責(zé)審計準(zhǔn)則的制定在一定程度上影響了審計準(zhǔn)則的專業(yè)性。另外,PCAOB只制定公眾公司審計準(zhǔn)則,注冊會計師協(xié)會制定非公眾公司審計準(zhǔn)則,導(dǎo)致事務(wù)所執(zhí)業(yè)中同時執(zhí)行兩套審計準(zhǔn)則,造成審計準(zhǔn)則制定資源的浪費,也使得美國出現(xiàn)兩個原本可以統(tǒng)一的審計準(zhǔn)則,形成了美國獨特的“雙軌制”審計準(zhǔn)則框架。
美國PCAOB在監(jiān)管中較為突出的優(yōu)點是非常重視日常監(jiān)管工作,每年有70%的時間用于對會計師事務(wù)所相關(guān)信息的手機、評價,采取詢問、約談等對事務(wù)所進行日常監(jiān)管。但檢查過程中如果發(fā)現(xiàn)上市公司存在財務(wù)會計問題,不能開展延伸檢查,沒有職責(zé)對上市公司的財務(wù)會計進行評判,要移交SEC進行處理。
這樣的優(yōu)點是相互之間職責(zé)分明,處罰依據(jù)充分。可以避免政出多門,對于提高監(jiān)管效率和效果是有益的。但同時,這不利于準(zhǔn)確認(rèn)定上市公司的會計責(zé)任與事務(wù)所的審計責(zé)任。
美國《薩班斯-奧克斯利法案》強化了對有關(guān)犯罪行為的處罰力度,提高了證券犯罪和會計造假的違規(guī)成本,對犯罪行為起到了遏制作用。
  • 第一,提高了證券欺詐犯罪的處罰。故意進行證券欺詐的犯罪高可判處25年入獄,對個人和公司的罰金高可達(dá)500萬美元和2500萬美元。同時,規(guī)定故意破壞或捏造文件阻止、妨礙聯(lián)邦調(diào)查的行為視為嚴(yán)重犯罪,將被處罰款或20年入獄。起訴證券欺詐犯罪的訴訟時效由原來從違法行為發(fā)生起3年和被發(fā)現(xiàn)起1年分別延長為5年和2年。
  • 第二,若高級管理人員違反相關(guān)規(guī)定,可被除以50萬美元以下的罰款,或判處入獄5年,這加大了公司高級管理人員的會計責(zé)任。第三,事務(wù)所審計工作底稿應(yīng)至少保存5年,違者將予以罰款或判處10年入獄。
PCAOB的處罰措施包括:賒銷會計師所在PCAOB的注冊、禁止注冊會計師在注冊的會計師事務(wù)所就業(yè)、對事務(wù)所處以不超過1500萬美元的罰款、對個人處以不超過75萬美元的罰款。如2009年下發(fā)的5份處罰決定中,撤銷事務(wù)所注冊4家,禁止執(zhí)業(yè)3人、暫停執(zhí)業(yè)2人、對1人巨額罰款,處罰比較嚴(yán)厲。