002年出臺的《薩班斯—奧克斯利法案》（SOX）嚴(yán)禁獨(dú)立審計(jì)師向?qū)徲?jì)業(yè)務(wù)客戶提供以管理咨詢?yōu)橹鞯姆菍徲?jì)類服務(wù)。但是很多會計(jì)師事務(wù)所，包括四大，開始重返咨詢業(yè)務(wù)，并為了收益*5化游走于底線邊緣。驅(qū)使審計(jì)師刻意提供高收益和高增長的咨詢服務(wù)業(yè)務(wù)的職業(yè)道德文化將導(dǎo)致薩班斯法案所界定的利益沖突——它將削弱會計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行高質(zhì)量審計(jì)的力度，從而影響到投資者和公眾的利益。
　　薩班斯法案第202號條款明令禁止會計(jì)師事務(wù)所向其審計(jì)業(yè)務(wù)客戶提供涉及“管理職能或人力資源”內(nèi)容的咨詢服務(wù)，或者“與審計(jì)不相關(guān)的專業(yè)服務(wù)”。然而無獨(dú)有偶，2013年P(guān)wC宣布收購博斯公司（Booz &Co.）——一家全球頂尖的商業(yè)管理咨詢公司，并在今年4月完成了該筆交易。通過本次收購，PwC的咨詢服務(wù)份額將大幅提升，占到總收入的三分之一。美國證券交易委員會（SEC）前任主席Arthur Levitt說：“咨詢業(yè)務(wù)又悄然回歸了。如果職業(yè)會計(jì)師全心投入其中，他們的審計(jì)業(yè)務(wù)必然會遭到質(zhì)疑。”
　　PwC新聞稿中將并購博斯公司描述為“我們可以為客戶提供更廣泛的服務(wù)”，同時(shí)也宣布新公司的名稱為“Strategy&”（即“Strategy and”）。新聞稿還表示，本次并購“表明博斯公司將增強(qiáng)PwC在戰(zhàn)略咨詢領(lǐng)域的實(shí)力，同時(shí)也會給客戶和利益相關(guān)方帶來收益”。然而，薩班斯法案旨在確保審計(jì)師相對于其審計(jì)業(yè)務(wù)客戶的獨(dú)立性，因此，向客戶提供戰(zhàn)略咨詢服務(wù)是否從字面上以及本意上違反了薩班斯法案相關(guān)規(guī)定，這一點(diǎn)目前還尚不清晰。
　　Strategy&的官網(wǎng)上列舉了公司所提供的服務(wù)類型并闡述了對“咨詢服務(wù)”的定義。網(wǎng)站上寫道：
　　PwC與Strategy&的結(jié)合，將為客戶提供[*{3}*]的服務(wù)。
　　我們向客戶提供的服務(wù)從其他地方無法獲得：戰(zhàn)略咨詢專業(yè)知識、優(yōu)良的業(yè)績記錄和無可比擬的全球化視角和經(jīng)驗(yàn)。
　　客戶可以從那些參與戰(zhàn)略實(shí)施的專家那里獲得可操作的戰(zhàn)略建議和執(zhí)行技巧，了解戰(zhàn)略實(shí)施過程中面臨的機(jī)會和風(fēng)險(xiǎn)。
　　這也說明了PwC的首要增長戰(zhàn)略之一就是向客戶提供更廣泛的咨詢服務(wù)，包括向管理層和董事會就其職能范圍內(nèi)的戰(zhàn)略業(yè)務(wù)決策提供咨詢服務(wù)，并協(xié)助這些戰(zhàn)略決策的具體戰(zhàn)術(shù)實(shí)施。
　　2014年5月1日，美國上市公司會計(jì)監(jiān)督委員會（PCAOB）主席James R.Doty在巴魯克學(xué)院第13屆財(cái)務(wù)報(bào)告年會上說：“審計(jì)業(yè)務(wù)在會計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)模型中的份額呈顯著下降趨勢。”這與十年前薩班斯法案頒布時(shí)會計(jì)師事務(wù)所的做法大相徑庭。當(dāng)時(shí)，大部分“五大”會計(jì)師事務(wù)所都剝離了咨詢業(yè)務(wù)，PwC也不例外。
　　2002年10月，PwC向IBM出售了其咨詢業(yè)務(wù)，收取了約合39億美元的現(xiàn)金和股票。但是從2009年開始，PwC開始重新收購咨詢公司，其中包括派瑞功咨詢集團(tuán)（Paragon Consulting Group）和畢博咨詢（BearingPoint）北美商務(wù)操作部（承繼KPMG之前的咨詢業(yè)務(wù)），以重建其咨詢業(yè)務(wù)。此后，PwC繼續(xù)招兵買馬，分別在2010年并購了鉆石管理及技術(shù)顧問公司（Diamond Management &Technology Consultants Inc.）及2011年并購了一家叫PRTM的公司。2012年，PwC還收購了一家名為Ant’s Eye View的社交媒體戰(zhàn)略開發(fā)及咨詢公司，借以擴(kuò)大在管理咨詢領(lǐng)域?qū)蛻舻挠绊懠盎幽芰Α?013年對博斯的并購也是趁勢追擊。
　　薩班斯法案頒布后，安永為了剝離咨詢業(yè)務(wù)將其賣給了總部位于法國巴黎的大型全球化咨詢公司凱捷管理顧問公司（Capgemini SA）。自2002年安永收購了安達(dá)信美國境外部分殘余業(yè)務(wù)后，并沒有進(jìn)行大規(guī)模的并購活動。其法國網(wǎng)站并沒有提到向客戶提供咨詢服務(wù)，但是其美國網(wǎng)站表示公司同時(shí)提供與績效提升、績效技術(shù)和風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的咨詢服務(wù)。
　　“四大”中規(guī)模最小的KPMG在2000年將咨詢業(yè)務(wù)分拆為KPMG咨詢，并在2001年上市，且在一年后更名為畢博咨詢。隨后由于經(jīng)營不善，其美國業(yè)務(wù)于2009年申請破產(chǎn)，并將其全球最主要的業(yè)務(wù)部門出售，包括將北美公眾服務(wù)部賣給德勤，將北美商務(wù)操作部賣給PwC。
　　德勤一直與PwC在爭奪*5會計(jì)師事務(wù)所的頭銜，它是*10一家在薩班斯法案生效后沒有進(jìn)行咨詢業(yè)務(wù)剝離的事務(wù)所。其咨詢業(yè)務(wù)網(wǎng)站稱自己為全球*5的咨詢公司，提供最為全面的咨詢業(yè)務(wù)，其業(yè)務(wù)類別大致包括：分析、業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)型、數(shù)字化企業(yè)、人力資本、戰(zhàn)略與運(yùn)營、技術(shù)服務(wù)及革新。此外，還有其他業(yè)務(wù)分列于“財(cái)務(wù)咨詢服務(wù)”和“德勤企業(yè)發(fā)展服務(wù)”兩大項(xiàng)下。
　　除了并購畢博的部分業(yè)務(wù)外，2010年，德勤還收購了英國的Drivers Jonas咨詢公司，并在2011年收購了清潔碳（ClearCarbon）咨詢公司和DOMANI Sustainability Consulting公司，以增強(qiáng)其在可持續(xù)發(fā)展領(lǐng)域的業(yè)務(wù)實(shí)力。2012年，德勤還通過收購?bermind公司進(jìn)入了手機(jī)應(yīng)用領(lǐng)域，并在Monitor公司申請破產(chǎn)時(shí)拿下Monitor集團(tuán)。
　　當(dāng)四大（當(dāng)然也包括很多規(guī)模小一些的會計(jì)師事務(wù)所）開始全神貫注于咨詢業(yè)務(wù)時(shí)，其獨(dú)立審計(jì)職能受損的風(fēng)險(xiǎn)便會出現(xiàn)。PCAOB對此已經(jīng)開始重視。2013年12月，美國注冊會計(jì)師協(xié)會（AICPA）舉辦了“SEC和PCAOB發(fā)展全美會議”，會上PCAOB主席Doty針對如何處理咨詢業(yè)務(wù)對審計(jì)質(zhì)量的影響拋出了一系列的疑問：
　　咨詢業(yè)務(wù)的發(fā)展對審計(jì)職能的影響是什么？對審計(jì)職能的獨(dú)立性有什么不利影響？
　　會計(jì)師事務(wù)所的管理層應(yīng)該怎樣應(yīng)對曾經(jīng)瓦解安達(dá)信的薪酬和文化挑戰(zhàn)？
　　公司應(yīng)如何避免人才配置不當(dāng)？頂尖的人才流向咨詢業(yè)務(wù)，是否會犧牲審計(jì)業(yè)務(wù)的專業(yè)性和競爭力？
　　對審計(jì)業(yè)務(wù)之外的其它業(yè)務(wù)線，審計(jì)業(yè)務(wù)主管的評估和管理能力如何？
　　其它業(yè)務(wù)線的風(fēng)險(xiǎn)是什么？它們?nèi)绾斡绊憣徲?jì)業(yè)務(wù)的資源分配和投入？
　　Doty同時(shí)還提到：“會計(jì)師事務(wù)所認(rèn)為，并購并擁有非審計(jì)技能對審計(jì)業(yè)務(wù)本身會有幫助。”他在隨后的演講中對此觀點(diǎn)提出了質(zhì)疑——在多大程度上，咨詢專業(yè)能力可以影響到審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)師表現(xiàn)。從事審計(jì)服務(wù)的人員和從事咨詢業(yè)務(wù)的人員是不同的。那么審計(jì)如何得以受益，這一邏輯一直沒有清晰地向公眾闡明。
　　同時(shí)，有關(guān)審計(jì)質(zhì)量的公眾報(bào)告仍令人失望。2014年4月，獨(dú)立審計(jì)監(jiān)管機(jī)構(gòu)國際論壇（IFIAR）發(fā)布了一份由6家*5的會計(jì)師事務(wù)所發(fā)起的全球調(diào)查報(bào)告。調(diào)查的題目為“對2013年審查結(jié)果的調(diào)查報(bào)告”，調(diào)查發(fā)現(xiàn)，審計(jì)的重要領(lǐng)域存在持續(xù)性的審計(jì)缺陷，這成為業(yè)界對審計(jì)質(zhì)量長期以來的顧慮。
　　上世紀(jì)30年代，為了保護(hù)公眾利益，美國國會要求所有的上市公司必須聘用獨(dú)立審計(jì)師進(jìn)行定期審計(jì)。隨著時(shí)間的推移，很多會計(jì)師事務(wù)所經(jīng)歷了“大魚吃小魚”的吞并過程，最終僅有為數(shù)不多的事務(wù)所提供大部分的服務(wù)。經(jīng)濟(jì)學(xué)家將這種情形定性為寡頭壟斷。2012年的一份名為《四大會計(jì)師事務(wù)所對政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)的駕馭：一些證據(jù)》的學(xué)術(shù)研究發(fā)現(xiàn)，監(jiān)管機(jī)構(gòu)沒有對四大會計(jì)師事務(wù)所任何已知的犯罪行為提請?jiān)V訟，自圓其說為“過于密集而無法起訴”，其實(shí)就是因?yàn)?ldquo;四大影響過大而不能讓其倒閉”。
　　如果我們漠視這些會計(jì)師事務(wù)所成為全球化、巨型的、業(yè)務(wù)類型廣泛的財(cái)務(wù)服務(wù)公司，一心為滿足客戶管理需求而提供各種咨詢服務(wù)，卻沒有全力完成高質(zhì)量的獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)，在這種情況下，公眾的利益將得不到保障。我們很難想象這些公司可以有效地向有利益沖突的不同利益相關(guān)方提供服務(wù)。事務(wù)所管理層的注意力和資源將會不可避免地向高利潤的業(yè)務(wù)線傾斜。但是，急功近利的咨詢業(yè)務(wù)以及“客戶至上”的文化導(dǎo)致安達(dá)信和安然的倒閉，我們不能允許這樣的悲劇再次發(fā)生。
　?。ㄔ目d于美國管理會計(jì)師協(xié)會《戰(zhàn)略財(cái)務(wù)》雜志2014年6月刊）