“營改增”后，部分試點企業(yè)的納稅人對“零稅率”和“免稅”優(yōu)惠區(qū)分不清，認為免稅和零稅率實質上都不需要納稅人繳稅，為何要出臺規(guī)定加以區(qū)分呢?筆者依據《財政部國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)附件4《跨境應稅行為適用增值稅零稅率和免稅政策的規(guī)定》，結合實際，從概念入手挖掘這兩個概念之間的相同點與不同點，幫助試點企業(yè)納稅人厘清概念。
零稅率與免稅的共同點
均負有納稅義務。提供零稅率和免稅服務的單位和個人都負有納稅義務，相應的銷售額應在增值稅申報表中申報。
這點有別于不征稅收入，取得的不征稅收入沒有納稅義務，無須在增值稅申報表中申報。
不繳納增值稅。零稅率與免稅從形式上看都表現為納稅人不繳納增值稅，或者說是本交易環(huán)節(jié)(或流通環(huán)節(jié))的增值額部分不用繳納增值稅。
不得開具增值稅專用發(fā)票。提供零稅率應和免稅服務均不得開具增值稅專用發(fā)票?！哆m用增值稅零稅率應稅服務退(免)稅管理辦法》(國家稅務總局公告2014年第11號)第七條規(guī)定，實行增值稅退(免)稅辦法的增值稅零稅率應稅服務不得開具增值稅專用發(fā)票?！稜I業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》(財稅〔2016〕36號文附件1)第五十三條規(guī)定提供免征增值稅應稅服務不得開具增值稅專用發(fā)票。
同時適用時可以選擇。財稅〔2016〕36號文附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十八條第二款規(guī)定，納稅人發(fā)生應稅行為同時適用免稅和零稅率規(guī)定的，納稅人可以選擇適用免稅或者零稅率。
零稅率與免稅的不同點
適用范圍不同。增值稅零稅率僅僅適用于跨境應稅行為，而增值稅免稅政策不限于跨境應稅行為，也適用于境內發(fā)生的應稅行為。財稅〔2016〕36號文附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第十五條第(四)項規(guī)定，境內單位和個人發(fā)生的跨境應稅行為，稅率為零。具體范圍由財政部和國家稅務總局另行規(guī)定。
財稅〔2016〕36號文附件3《營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定》規(guī)定了四十類項目免征增值稅;財稅〔2016〕36號文附件4也規(guī)定了一些跨境應稅行為適用增值稅免稅政策的情形。
此外，財稅〔2016〕36號文附件1第十九條規(guī)定，小規(guī)模納稅人發(fā)生應稅行為適用簡易計稅方法計稅。第三十四條規(guī)定，簡易計稅方法的應納稅額指按照銷售額和增值稅征收率計算的增值稅額，不得抵扣進項稅額。
可見，小規(guī)模納稅人計算增值稅額時適用征收率，但是由財稅〔2016〕36號文附件1第十五條的規(guī)定可知，零稅率是增值稅稅率的一種，所以增值稅零稅率政策僅適用于一般納稅人，不適用于小規(guī)模納稅人。而增值稅免稅政策既適用于一般納稅人又適用于小規(guī)模納稅人。
優(yōu)惠幅度不同。增值稅零稅率不僅是本交易環(huán)節(jié)(或流通環(huán)節(jié))的增值額部分不用繳納增值稅，而且，以前各交易環(huán)節(jié)(或流通環(huán)節(jié))的累積增值額也不用繳納增值稅，具體通過允許抵扣進項稅額來實現。但增值稅免稅政策僅僅是本交易環(huán)節(jié)(或流通環(huán)節(jié))的增值額部分不用繳納增值稅，進項稅額不允許抵扣，計入交易成本，如果稅務和會計上已經抵扣了，需做轉出進項稅額處理。
會計核算不同。實行零稅率的其進項稅額允許抵扣，涉及進項稅額的退還。同時，銷售零稅率的貨物，其銷售額計入全部銷售額，銷項稅額為0。
故而，零稅率貨物進項稅額需要進行核算，銷項稅額不需要進行核算。增值稅免稅核算中進項稅額不允許抵扣，會計核算中進項稅額直接計入貨物的成本。
銷售免稅貨物只能開具普通發(fā)票，其收入計入銷售收入，不計算銷項稅額。因此，免稅貨物的進項稅額與銷項稅額都不需進行核算。
稅收征管程序不同。零稅率是增值稅稅率的一種，只要符合稅法規(guī)定，就可以適用增值稅零稅率，并按月向主管退稅的稅務機關申報辦理增值稅退(免)稅手續(xù)。
增值稅免稅是一項稅收優(yōu)惠政策，一般要按照稅收優(yōu)惠管理的相關要求，或先經稅務機關審批，或報送稅務機關備案。
收入影響不同。適用零稅率與免征增值稅的區(qū)別還影響到企業(yè)所得稅。直接減免的增值稅屬于財政性資金。而財政性資金要符合3個條件，才可以作為不征稅收入：企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項用途的資金撥付文件;財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求;企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨進行核算。
實際操作中的三大注意事項
及時辦理相關手續(xù)。適用零稅率的應稅服務，應按月向主管退稅的稅務機關申報辦理增值稅免抵退稅或免稅手續(xù)。外貿企業(yè)參照一般貿易的申報方式，在申報期內收齊單證，辦理免抵退稅。納稅人無論是選擇免稅還是零稅率，均需要符合規(guī)定條件、適用范圍、操作規(guī)程和備齊有關資料。
注意適用的條件和對象。按照國家有關規(guī)定應取得相關資質的國際運輸服務項目，納稅人取得相關資質的，適用增值稅零稅率政策，未取得的，適用增值稅免稅政策。境內的單位或個人提供承租服務，如果租賃的交通工具用于國際運輸服務和港澳臺運輸服務，由出租方按規(guī)定申請適用增值稅零稅率。境內的單位和個人向境內單位或個人提供期租、濕租服務，如果承租方利用租賃的交通工具向其他單位或個人提供國際運輸服務和港澳臺運輸服務，由承租方適用增值稅零稅率。
境內的單位或個人向境外單位或個人提供期租、濕租服務，由出租方適用增值稅零稅率。境內單位和個人以無運輸工具承運方式提供的國際運輸服務，由境內實際承運人適用增值稅零稅率;無運輸工具承運業(yè)務的經營者適用增值稅免稅政策。
2016年4月30日前簽訂的合同，符合財稅〔2013〕106號附件4和財稅〔2015〕118號規(guī)定的零稅率或者免稅政策條件的，在合同到期前可以繼續(xù)享受零稅率或者免稅政策。
可以放棄免稅優(yōu)惠或適用零稅率。納稅人提供應稅服務適用免稅、減稅規(guī)定的，可以放棄免稅、減稅，但一經放棄，36個月內不得再申請免稅。放棄免稅權應當以書面形式提交放棄免稅權聲明，報主管稅務機關備案。
《財政部、國家稅務總局關于增值稅納稅人放棄免稅權有關問題的通知》(財稅〔2007〕127號)規(guī)定，要求放棄免稅權應當以書面形式提交放棄免稅權聲明，報主管稅務機關備案。且一經放棄免稅權，其生產銷售的全部增值稅應稅貨物或勞務均應按照適用稅率征稅，不得選擇某一免稅項目放棄免稅權，也不得根據不同的銷售對象選擇部分貨物或勞務放棄免稅權。
適用零稅率應稅服務的，可以放棄適用零稅率，選擇免稅或按規(guī)定繳納增值稅。放棄適用零稅率后，36個月內不得再申請適用零稅率。但如何辦理放棄適用零稅率手續(xù)，暫無規(guī)定。