【企業(yè)所得稅】什么是查補(bǔ)收入?差不收入可否作為三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)的扣除基數(shù)?


        高頓網(wǎng)校小編溫馨提示:注稅改革并不意味著取消注冊(cè)稅務(wù)師考試,實(shí)際上是重新調(diào)整,由政府準(zhǔn)入的職業(yè)轉(zhuǎn)向行業(yè)自我規(guī)范,考試將從職業(yè)準(zhǔn)入類轉(zhuǎn)變?yōu)橘Y格評(píng)價(jià)類。2015年有關(guān)改革之后的注冊(cè)稅務(wù)師考試報(bào)名條件等相關(guān)內(nèi)容并未公布,更多相關(guān)資訊敬請(qǐng)關(guān)注高頓網(wǎng)校、高頓注冊(cè)稅務(wù)師考試微信:gaoduncta
  一、查補(bǔ)收入
  查補(bǔ)收入是國(guó)家稅源的主要組成部分,每年每季每月時(shí)有發(fā)生,關(guān)于查補(bǔ)收入的財(cái)稅處理,是稅企雙方均需了解的問(wèn)題,本文結(jié)合實(shí)務(wù)分析。
 
  二、查補(bǔ)收入可否作為三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)的扣除基數(shù)?
  《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十三條規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但*6不得超過(guò)當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5‰。第四十四條規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出,除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外,不超過(guò)當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入15%的部分,準(zhǔn)予扣除;超過(guò)部分,準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
  國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》的補(bǔ)充通知(國(guó)稅函〔2008〕1081號(hào))附件《企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表及附表填報(bào)說(shuō)明》附表一《收入明細(xì)表》中填報(bào)說(shuō)明規(guī)定:“銷售(營(yíng)業(yè))收入合計(jì)”填報(bào)納稅人根據(jù)國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度確認(rèn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入,視同銷售收入,該行數(shù)據(jù)作為計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出扣除限額的計(jì)算基數(shù)。
  而對(duì)于企業(yè)納稅申報(bào)時(shí)未在“銷售(營(yíng)業(yè))收入合計(jì)”申報(bào)的數(shù)據(jù)不可以追加作為所屬年度業(yè)務(wù)招待費(fèi)的計(jì)算基數(shù)。因此,根據(jù)上述規(guī)定,查補(bǔ)收入不能作為計(jì)算上述三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)的扣除基數(shù)。
  需要說(shuō)明的是,如果少報(bào)收入是企業(yè)自己發(fā)現(xiàn)的,那么企業(yè)可以在匯算清繳工作截止前調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表,重新確認(rèn)收入,并且依此作為計(jì)提三費(fèi)基數(shù),如果是稅務(wù)部門檢查發(fā)現(xiàn)的,一般只進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算,不調(diào)整報(bào)表,所以查補(bǔ)收入不可以作為計(jì)提三費(fèi)的基數(shù)。
 
  案例1:
  A公司為某市一增值稅一般納稅人。2010年申報(bào)所得稅表為:銷售收入1000萬(wàn)元,稅金及附加17萬(wàn)元(不含增值稅),銷售成本350萬(wàn)元,管理費(fèi)用200萬(wàn)元(其中:業(yè)務(wù)招待費(fèi)5.15萬(wàn)元),營(yíng)銷費(fèi)用480萬(wàn)元(其中:廣告宣傳費(fèi)300萬(wàn)元),利潤(rùn)為-47萬(wàn)元,應(yīng)納企業(yè)所得稅為0。
  在次年稅務(wù)稽查中,稅務(wù)部門發(fā)現(xiàn)其少進(jìn)一筆銷售收入150萬(wàn)元,請(qǐng)問(wèn)A公司應(yīng)補(bǔ)繳多少企業(yè)所得稅?
  分析:業(yè)務(wù)招待費(fèi)的限額基數(shù)及廣告費(fèi)的基數(shù)為《企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》主表*9行營(yíng)業(yè)收入1000萬(wàn)元。企業(yè)的申報(bào)表已報(bào)完,稽查查補(bǔ)的收入不作為廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)的基數(shù)。業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除限額為5萬(wàn)元(1000×0.5%),業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)為3.09萬(wàn)元(5.15×60%),可扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)應(yīng)為3.09萬(wàn)元,招待費(fèi)超支2.06萬(wàn)元(5.15-3.09)。廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)扣除限額為150萬(wàn)元(1000×15%),實(shí)際發(fā)生了300萬(wàn)元,由于廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)超支金額可以無(wú)限期向后結(jié)轉(zhuǎn)扣除,2010年可以扣除的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)為150萬(wàn)元。廣告費(fèi)及業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)累計(jì)結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的扣除額為150萬(wàn)元。A企業(yè)應(yīng)補(bǔ)稅63.765萬(wàn)元〔(150 2.06 150-47)×25%〕。
 
  三、查補(bǔ)收入能否用于彌補(bǔ)以前年度虧損?
  關(guān)于稅務(wù)機(jī)關(guān)查補(bǔ)收入及所得能否彌補(bǔ)以前年度虧損,根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局在新的企業(yè)所得稅頒布之前的有關(guān)規(guī)定,查補(bǔ)收入均不能用于彌補(bǔ)以前年度虧損。《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)〔1997〕191號(hào))*9條關(guān)于納稅檢查中查出問(wèn)題的處理規(guī)定,對(duì)納稅人查增的所得額,應(yīng)先予以補(bǔ)繳稅款,再按稅收征管法的規(guī)定給以處罰。其查增的所得額部分不得用于彌補(bǔ)以前年度的虧損。到了2006年,《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修訂企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表的通知》(國(guó)稅發(fā)〔2006〕56號(hào))規(guī)定,查補(bǔ)的應(yīng)納稅所得額,應(yīng)并入所屬年度的應(yīng)納稅所得中,按稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)補(bǔ)稅額,但不得彌補(bǔ)以前年度虧損,不得作為計(jì)算公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)稅前扣除的基數(shù)。
  新的企業(yè)所得稅法頒布后,國(guó)家稅務(wù)總局改變了規(guī)定,規(guī)定查補(bǔ)收入可用于彌補(bǔ)以前年度虧損。根據(jù)《關(guān)于查增應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)以前年度虧損處理問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第20號(hào))的規(guī)定,“稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)以前年度納稅情況進(jìn)行檢查時(shí)調(diào)增的應(yīng)納稅所得額,凡企業(yè)以前年度發(fā)生虧損、且該虧損屬于企業(yè)所得稅法規(guī)定允許彌補(bǔ)的,應(yīng)允許調(diào)增的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)該虧損。彌補(bǔ)該虧損后仍有余額的,按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。”也就是說(shuō),查補(bǔ)收入可以彌補(bǔ)以前年度虧損。
 
  案例2:
  B公司為增值稅一般納稅人。2012年經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查后確定需調(diào)增2011年的應(yīng)納稅所得額100萬(wàn)元。B公司2010年及以前年度存在虧損,且作了虧損鑒定證明。請(qǐng)問(wèn)B公司這筆查補(bǔ)的稅款是否可以彌補(bǔ)以前年度的虧損?怎樣彌補(bǔ)?
  分析:
  國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第20號(hào)規(guī)定查補(bǔ)收入 可以彌補(bǔ)以前年度虧損,但是查補(bǔ)的稅款彌補(bǔ)以前年度虧損具體存在以下3種情況:
  *9種情況是允許調(diào)增的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)該虧損后,仍然存在可彌補(bǔ)虧損,不存在補(bǔ)稅問(wèn)題,但應(yīng)調(diào)減可彌補(bǔ)虧損額。假設(shè)B公司2009年度的納稅申報(bào)表中,B公司申報(bào)的虧損是200萬(wàn)元,2010年應(yīng)納稅所得50萬(wàn)元,彌補(bǔ)以前年度虧損50萬(wàn)元,累計(jì)可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)的虧損額150萬(wàn)元。 2012年經(jīng)稅務(wù)稽查應(yīng)調(diào)增2011年度應(yīng)納稅所得100萬(wàn)元。經(jīng)調(diào)整后結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的彌補(bǔ)虧損額50萬(wàn)元,那么B公司就不存在補(bǔ)稅處理的問(wèn)題。
  第二種情況是允許調(diào)增的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)該虧損后,有盈余的,還應(yīng)就調(diào)整后的應(yīng)納稅所得按適用稅率補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。假設(shè)在2009年度的納稅申報(bào)表中,B公司申報(bào)的虧損是100萬(wàn)元,2010年應(yīng)納稅所得50萬(wàn)元,彌補(bǔ)以前年度虧損50萬(wàn)元,累計(jì)可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)的虧損額50萬(wàn)元。2012年經(jīng)稅務(wù)稽查應(yīng)調(diào)增2011年度應(yīng)納稅所得100萬(wàn)元。經(jīng)調(diào)整后發(fā)生盈余50萬(wàn)元,這50萬(wàn)元應(yīng)按適用稅率補(bǔ)稅。
  第三種情況是查增的所得額不允許向后彌補(bǔ)。假如B公司2012年虧損40萬(wàn)元,2011年查增的所得額彌補(bǔ)以前年度虧損后尚余50萬(wàn)元,不得用于彌補(bǔ)2012年的虧損,即稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查增加的應(yīng)納稅所得額不得彌補(bǔ)檢查所屬年度以后年度的虧損。
 
  特別需要注意的是,允許彌補(bǔ)虧損并不等于免予處罰。
 
  國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第20號(hào)規(guī)定,對(duì)檢查調(diào)增的應(yīng)納稅所得額應(yīng)根據(jù)其情節(jié),依照《稅收征管法》有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理或處罰。在行為當(dāng)年或相關(guān)年度造成不繳或少繳應(yīng)納稅款,如屬于偷稅的,適用《稅收征管法》第六十三條*9款規(guī)定:由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的所得稅款、滯納金,并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的,依法追究刑事責(zé)任。另一個(gè)是追溯效力的問(wèn)題。公告自2010年12月1日開始執(zhí)行。以前(含2008年度之前)沒有處理的事項(xiàng),也按本規(guī)定執(zhí)行。對(duì)于企業(yè)故意虛報(bào)虧損,稅收征管法第六十三條、第六十四條涉及相關(guān)規(guī)定,具體如何處罰,要看納稅人違反稅法的行為和當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的意見,納稅人切不可掉以輕心。
  四、稽查查補(bǔ)收入是否計(jì)入增值稅年應(yīng)稅銷售額?
  根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于明確〈增值稅一般納稅人資格認(rèn)定管理辦法〉若干條款處理意見的通知》(國(guó)稅函〔2010〕139號(hào))*9條規(guī)定:“認(rèn)定辦法第三條所稱年應(yīng)稅銷售額,包括納稅申報(bào)銷售額、稽查查補(bǔ)銷售額、納稅評(píng)估調(diào)整銷售額、稅務(wù)機(jī)關(guān)代開發(fā)票銷售額和免稅銷售額?;椴檠a(bǔ)銷售額和納稅評(píng)估調(diào)整銷售額計(jì)入查補(bǔ)稅款申報(bào)當(dāng)月的銷售額,不計(jì)入稅款所屬期銷售額。”
 
  案例3:
  C公司是一家2010年成立的小規(guī)模納稅人,主要從事汽車配件銷售。2011年3月主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在檢查時(shí),發(fā)現(xiàn)C公司2010年10月有一批產(chǎn)品發(fā)出未記銷售收入,造成少計(jì)應(yīng)稅銷售額15萬(wàn)元。稅務(wù)機(jī)關(guān)遂依法做出了補(bǔ)繳稅款及滯納金,并處以罰款的處理決定。上述款項(xiàng)C公司已于2011年4月份申報(bào)并繳納入庫(kù)。C公司申請(qǐng)一般納稅人資格認(rèn)定時(shí),是否要將這筆15萬(wàn)元的查補(bǔ)銷售額記入2011年年應(yīng)稅銷售額的認(rèn)定基數(shù),以判斷是否達(dá)到認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)?
  分析:
  《增值稅一般納稅人資格認(rèn)定管理辦法》(國(guó)家稅務(wù)總局令第22號(hào))第三條規(guī)定,增值稅納稅人,年應(yīng)稅銷售額超過(guò)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的,除另有規(guī)定外,應(yīng)當(dāng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)一般納稅人資格認(rèn)定。所稱年應(yīng)稅銷售額,是指納稅人在連續(xù)不超過(guò)12個(gè)月的經(jīng)營(yíng)期內(nèi)累計(jì)應(yīng)征增值稅銷售額,包括免稅銷售額。根據(jù)國(guó)稅函〔2010〕139號(hào)的規(guī)定,年應(yīng)稅銷售額,包括稽查查補(bǔ)銷售額;稽查查補(bǔ)銷售額計(jì)入查補(bǔ)稅款申報(bào)當(dāng)月的銷售額,不計(jì)入稅款所屬期銷售額。
  根據(jù)上述規(guī)定,C公司查補(bǔ)銷售額雖然是2010年違規(guī)行為造成的,但相應(yīng)的查補(bǔ)稅款入庫(kù)是在2011年4月份,因此C公司在申請(qǐng)認(rèn)定增值稅一般納稅人資格時(shí),查補(bǔ)銷售額不計(jì)入稅款所屬期銷售額。應(yīng)將這部分查補(bǔ)銷售額15萬(wàn)元納入2011年的4月銷售額中,計(jì)入增值稅一般納稅人年應(yīng)稅銷售額的認(rèn)定基數(shù)。

 注冊(cè)稅務(wù)師官方微信
掃一掃微信,*9時(shí)間獲取注冊(cè)稅務(wù)師考試報(bào)名時(shí)間和考試時(shí)間提醒
 高頓網(wǎng)校特別提醒:已經(jīng)報(bào)名2014年注冊(cè)稅務(wù)師考試的考生可按照復(fù)習(xí)計(jì)劃有效進(jìn)行!另外,高頓網(wǎng)校2014年注冊(cè)稅務(wù)師課程已經(jīng)開通,通過(guò)針對(duì)性地講解、訓(xùn)練、答疑、模考,對(duì)學(xué)習(xí)過(guò)程進(jìn)行全程跟蹤、分析、指導(dǎo),可以幫助考生全面提升備考效果。
 
  報(bào)考指南: 2014年注冊(cè)稅務(wù)師考試報(bào)考指南 
  考前沖刺:注冊(cè)稅務(wù)師考試試題   考試輔導(dǎo)
        考試備考:注冊(cè)稅務(wù)師免費(fèi)題庫(kù)  網(wǎng)絡(luò)課程