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非貨幣性資產(chǎn)交換(★★)
通過非貨幣性資產(chǎn)交換可以換入存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、可供出售金融資產(chǎn)等，涉及教材的第九章(P130-132)、第十章(P163-165)、第十一章(P200)，現(xiàn)歸納如下：
一、非貨幣性資產(chǎn)交換認(rèn)定
1.非貨幣性資產(chǎn)交換的概念
非貨幣性資產(chǎn)交換，是指交易雙方主要以存貨、投資性房地產(chǎn)、固定資產(chǎn)、在建工程、工程物資、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進行的交換。該交換不涉及或只涉及少量(小于25%)的貨幣性資產(chǎn)(即補價)。在理解非貨幣性資產(chǎn)交換的概念時，應(yīng)注意：
(1)區(qū)分貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)
區(qū)別貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)的主要依據(jù)是資產(chǎn)為企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟利益——現(xiàn)金流入金額是否是固定的或可確定的。如果資產(chǎn)為企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟利益——現(xiàn)金流入金額是固定的或可確定的，那么該項資產(chǎn)就是貨幣性資產(chǎn);反之，資產(chǎn)為企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟利益——現(xiàn)金流入金額是不固定的或不可確定的，那么該項資產(chǎn)就是非貨幣性資產(chǎn)。
①貨幣性資產(chǎn)，是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。
②非貨幣性資產(chǎn)，指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)，包括存貨、預(yù)付賬款、固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程、無形資產(chǎn)、股權(quán)投資以及不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。
(2)關(guān)于涉及的補價
在非貨幣性交換中可能涉及部分補價，按照準(zhǔn)則規(guī)定，補價應(yīng)控制在交易總量的25%以內(nèi)。即：
補價所占比重=補價/交易總量<25%
交易總量，收到補價的企業(yè)為換出資產(chǎn)的公允價值;支付補價的企業(yè)為支付的補價加上換出資產(chǎn)的公允價值。
【例1】張三有一本書公允價值100元，李四有一本書公允價值80元，相互交換時，李四補付張三20元，則：
收到補價的企業(yè)補價所占比重=補價/交易總量=20/100=20%<25%
支付補價的企業(yè)補價所占比重=補價/交易總量=20/(80+20)=20%<25%
計算結(jié)果表明，此筆業(yè)務(wù)為非貨幣性資產(chǎn)交換。
2.非貨幣性資產(chǎn)交換的分類
非貨幣性交換可以分為具有商業(yè)實質(zhì)和不具有商業(yè)實質(zhì)，分別按不同的方法進行會計處理。根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定，符合下列條件之一的，視為具有商業(yè)實質(zhì)：
(1)換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。具體表現(xiàn)為下面三種情況：①未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險、金額相同，時間不同;②未來現(xiàn)金流量的時間、金額相同，風(fēng)險不同;③未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險、時間相同，金額不同。
(2)換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值相比是重大的。
例如，甲用《射雕英雄傳》換取乙的《期權(quán)、期貨和其他衍生產(chǎn)品》，二本書的公允價值均為100元;甲換入《期權(quán)、期貨和其他衍生產(chǎn)品》后，帶來的現(xiàn)金流量現(xiàn)值為5000元，換出的《射雕英雄傳》預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為80元，則換入資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值5000元與換出資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值80元的差額為4920元，該差額對比換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值100元相比是重大的(4920/100)，則這種交換具有商業(yè)實質(zhì)。
【例2】一項非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)應(yīng)當(dāng)滿足的條件有( )。(2009)
A.換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險方面與換出資產(chǎn)顯著不同
B.換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在時間方面與換出資產(chǎn)顯著不同
C.換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同
D.換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值顯著不同
E.換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量的終值顯著不同
【答案】ABCD
【解析】非貨幣性資產(chǎn)交換滿足的下列條件之一的屬于具有商業(yè)實質(zhì)，(1)換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同;(2)換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值相比是重大的。
