【內(nèi)容導(dǎo)航】：
(一)消費(fèi)稅的計(jì)算方法、賬務(wù)處理及審核
【所屬章節(jié)】：
本考點(diǎn)屬于《稅務(wù)代理實(shí)務(wù)》第八章貨物和勞務(wù)稅納稅申報(bào)和納稅審核第二節(jié)消費(fèi)稅納稅申報(bào)與納稅審核的內(nèi)容。
【基礎(chǔ)考點(diǎn)】：消費(fèi)稅的計(jì)算方法、賬務(wù)處理及審核
1.從價(jià)定率
應(yīng)納消費(fèi)稅=銷(xiāo)售額×適用稅率
增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額=銷(xiāo)售額×適用稅率(17%、13%)
注意審核銷(xiāo)售額，一般情況，消費(fèi)稅的銷(xiāo)售額與增值稅的銷(xiāo)售額是一致的，包括全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。價(jià)外費(fèi)用跟增值稅的規(guī)定是一致的，一般都是含稅收入，注意還原為不含稅收入再計(jì)算增值稅、消費(fèi)稅。
提示：所謂含稅收入都是針對(duì)增值稅的，消費(fèi)稅是價(jià)內(nèi)稅。
2.從量定額(成品油、啤酒、黃酒)
應(yīng)納消費(fèi)稅=課稅數(shù)量×單位稅額
注意審核課稅數(shù)量：
(1)納稅人銷(xiāo)售應(yīng)稅消費(fèi)品的，為應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售數(shù)量。納稅人如果通過(guò)自設(shè)非獨(dú)立核算門(mén)市部銷(xiāo)售自產(chǎn)消費(fèi)品的，應(yīng)按照門(mén)市部對(duì)外銷(xiāo)售數(shù)量征收消費(fèi)稅。
(2)自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品的，為應(yīng)稅消費(fèi)品的移送使用數(shù)量。
(3)委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的，為納稅人收回的應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量。
(4)進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品，為海關(guān)核定的應(yīng)稅消費(fèi)品進(jìn)口征稅數(shù)量。
3.復(fù)合征收(白酒、卷煙)
應(yīng)納消費(fèi)稅=銷(xiāo)售額×適用稅率+課稅數(shù)量×單位稅額
4.用外購(gòu)已稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的規(guī)定
用外購(gòu)下列已稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，允許按生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量計(jì)算扣除外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品已納消費(fèi)稅。
(1)以外購(gòu)已稅煙絲為原料生產(chǎn)的卷煙。
(2)以外購(gòu)已稅化妝品為原料生產(chǎn)的化妝品。
(3)以外購(gòu)已稅珠寶玉石為原料生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石。
(4)以外購(gòu)已稅鞭炮、焰火為原料生產(chǎn)的鞭炮、焰火。
(5)以外購(gòu)已稅石腦油為原料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品。
(6)以外購(gòu)已稅潤(rùn)滑油為原料生產(chǎn)的潤(rùn)滑油。
(7)以外購(gòu)已稅桿頭、桿身和握把為原料生產(chǎn)的高爾夫球桿。
(8)以外購(gòu)已稅木制一次性筷子為原料生產(chǎn)的木制一次性筷子。
(9)以外購(gòu)已稅實(shí)木地板為原料生產(chǎn)的實(shí)木地板。
(10)以外購(gòu)已稅汽車(chē)輪胎生產(chǎn)的汽車(chē)輪胎。
(11)以外購(gòu)已稅摩托車(chē)生產(chǎn)的摩托車(chē)。
審核時(shí)注意以下問(wèn)題：
(1)以外購(gòu)酒及酒精為原料生產(chǎn)的酒及酒精，不在抵扣范圍。
(2)小汽車(chē)、高檔手表、游艇不在抵扣范圍。
(3)外購(gòu)汽車(chē)輪胎生產(chǎn)小汽車(chē)，不能抵扣輪胎已納的消費(fèi)稅稅款。
(4)零售金銀首飾、鉆石飾品不抵扣已經(jīng)繳納過(guò)的消費(fèi)稅。
(5)用委托加工收回的已稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的抵扣范圍同上述規(guī)定。
(6)進(jìn)口的已稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品規(guī)定相同。
5.自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品
(1)用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的不納稅
例如：卷煙廠(chǎng)將自產(chǎn)的煙絲連續(xù)生產(chǎn)卷煙、白酒廠(chǎng)將自產(chǎn)的白酒連續(xù)生產(chǎn)白酒。
賬務(wù)處理：
借：生產(chǎn)成本
貸：原材料
(2)用于其他方面的，應(yīng)于移送使用時(shí)納稅
其他方面包括：生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品、在建工程、管理部門(mén)、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)、饋贈(zèng)、贊助、集資、廣告、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等。
計(jì)稅時(shí)有同類(lèi)消費(fèi)品銷(xiāo)售價(jià)格的，應(yīng)參照同類(lèi)消費(fèi)品的銷(xiāo)售價(jià)格計(jì)稅，無(wú)同類(lèi)消費(fèi)品銷(xiāo)售價(jià)格的，按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)稅。
提示：用于生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品，于移送時(shí)計(jì)征消費(fèi)稅，但不計(jì)征增值稅;用于在建工程、饋贈(zèng)、贊助、集資、廣告、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等移送時(shí)計(jì)征消費(fèi)稅，同時(shí)還要計(jì)征增值稅;用于管理部門(mén)、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)移送時(shí)計(jì)征消費(fèi)稅，但增值稅相關(guān)規(guī)定沒(méi)有要求計(jì)征增值稅。
提示：用于管理部門(mén)、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)移送時(shí)是否計(jì)征增值稅，實(shí)踐中要區(qū)別情況，考試中正常情況下應(yīng)該回避。
6.委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的核算
(1)由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工費(fèi)和代墊部分輔助材料加工應(yīng)稅消費(fèi)品。
對(duì)于由受托方提供原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，或者受托方先將原材料賣(mài)給委托方，然后再接受加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，以及由受托方以委托方名義購(gòu)進(jìn)原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，不論在財(cái)務(wù)上是否作銷(xiāo)售處理，都不得作為委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品，而應(yīng)當(dāng)按照銷(xiāo)售自制應(yīng)稅消費(fèi)品繳納消費(fèi)稅。
(2)雙方賬務(wù)處理
受托方賬務(wù)處理：
(1)收取加工費(fèi)時(shí)：
借：銀行存款等
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)
(2)代收代繳消費(fèi)稅時(shí)：
借：銀行存款等
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅(代收代繳消費(fèi)稅)
提示：個(gè)體工商戶(hù)受托加工應(yīng)稅消費(fèi)品不用代收代繳消費(fèi)稅，由委托方自行繳納。
受托方計(jì)算代收代繳消費(fèi)稅時(shí)，如果受托方有同類(lèi)參照同類(lèi)，無(wú)同類(lèi)參照組價(jià)。
如果加工的應(yīng)稅消費(fèi)品只是從價(jià)定率計(jì)征消費(fèi)稅(如化妝品、高爾夫球具等)的，則：
組成計(jì)稅價(jià)格=(材料成本+加工費(fèi))÷(1-消費(fèi)稅比例稅率)
代收代繳的消費(fèi)稅=組成計(jì)稅價(jià)格×消費(fèi)稅稅率
受托方計(jì)算代收代繳消費(fèi)稅時(shí)，如果該應(yīng)稅消費(fèi)稅屬于復(fù)合計(jì)征消費(fèi)稅(如卷煙、白酒)的，則：
組成計(jì)稅價(jià)格=(材料成本+加工費(fèi)+定額消費(fèi)稅)÷(1-消費(fèi)稅比例稅率)
代收代繳的消費(fèi)稅=組成計(jì)稅價(jià)格×消費(fèi)稅比例稅率+定額征收的消費(fèi)稅
①材料成本是委托方提供的加工材料的實(shí)際成本。
②加工費(fèi)是受托方向委托方收取的全部費(fèi)用(包括代墊輔助材料成本)。
委托方賬務(wù)處理：
(1)購(gòu)進(jìn)材料時(shí)：
借：物資采購(gòu)(原材料等)
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
貸：銀行存款等
(2)發(fā)出材料時(shí)：
借：委托加工物資
貸：原材料
(3)支付加工費(fèi)時(shí)：
借：委托加工物資
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
貸：銀行存款等
(4)支付受托方代收代繳的消費(fèi)稅時(shí)：
①如果支付的消費(fèi)稅不允許抵扣(如白酒、酒精等)或者收回后直接出售，則：
借：委托加工物資
貸：銀行存款等
②如果支付的消費(fèi)稅允許抵扣(如煙絲、化妝品等)，則：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅
貸：銀行存款等
(5)收回入庫(kù)時(shí)：
借：原材料(庫(kù)存商品)
貸：委托加工物資
(6)未連續(xù)生產(chǎn)，直接出售時(shí)：
借：銀行存款等
貸：其他業(yè)務(wù)收入(主營(yíng)業(yè)務(wù)收入)
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)
借：其他業(yè)務(wù)成本(主營(yíng)業(yè)務(wù)成本)
貸：庫(kù)存商品(原材料)
▲收回后，直接出售，一般不再納消費(fèi)稅了(因?yàn)槭栈貢r(shí)已將消費(fèi)稅交給了受托方)。但是2012年9月1日起，委托方以高于受托方的計(jì)稅價(jià)格出售的，不屬于直接出售，需按照規(guī)定申報(bào)繳納消費(fèi)稅，在計(jì)稅時(shí)準(zhǔn)予扣除受托方已代收代繳的消費(fèi)稅。
提示：反避稅措施。
(7)收回后，連續(xù)生產(chǎn)時(shí)：
收回入庫(kù)時(shí)：
借：原材料
貸：委托加工物資
連續(xù)生產(chǎn)時(shí)：
借：生產(chǎn)成本等
貸：原材料
產(chǎn)品入庫(kù)時(shí)：
借：庫(kù)存商品
貸：生產(chǎn)成本等
銷(xiāo)售產(chǎn)品時(shí)：
借：銀行存款
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加
貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交消費(fèi)稅
7.兼營(yíng)不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品的審核
(1)兼營(yíng)不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)當(dāng)分別核算;如果未分別核算，一律從高征收。
(2)如果將不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品銷(xiāo)售的，不論是否分開(kāi)核算，一律從高適用稅率。
8.出口應(yīng)稅消費(fèi)品退免稅的計(jì)算
生產(chǎn)企業(yè)出口，消費(fèi)稅免稅不退稅，增值稅“免、抵、退”稅。
外貿(mào)企業(yè)出口，消費(fèi)稅退交過(guò)的，增值稅按退稅率計(jì)算退稅。
9.包裝物及押金的審核
應(yīng)稅消費(fèi)品連同包裝物銷(xiāo)售的，無(wú)論包裝物是否單獨(dú)計(jì)價(jià)以及在會(huì)計(jì)上如何核算，均應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額中繳納消費(fèi)稅。
如果包裝物不作價(jià)隨同產(chǎn)品銷(xiāo)售，而是收取押金，此項(xiàng)押金則不應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額中征稅。但對(duì)因逾期未收回的包裝物不再退還的或者已收取的時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的押金，應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額，按照應(yīng)稅消費(fèi)品的適用稅率繳納消費(fèi)稅。
對(duì)既作價(jià)隨同應(yīng)稅消費(fèi)品銷(xiāo)售，又另外收取押金的包裝物的押金，凡納稅人在規(guī)定的期限內(nèi)沒(méi)有退還的，均應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額，按照應(yīng)稅消費(fèi)品的適用稅率繳納消費(fèi)稅。
提示：交兩次消費(fèi)稅。
應(yīng)稅消費(fèi)品包裝物不作價(jià)銷(xiāo)售，而是收取押金(不包括酒類(lèi)產(chǎn)品)的賬務(wù)處理：
(1)收取包裝物押金時(shí)
借：銀行存款
貸：其他應(yīng)付款
(2)包裝物押金逾期時(shí)
借：其他應(yīng)付款
貸：其他業(yè)務(wù)收入(逾期不退時(shí))
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅
借：其他業(yè)務(wù)成本
貸：原材料(包裝物)
提示：如果雙方未約定何時(shí)退還包裝物及返還押金，以12個(gè)月為限。
銷(xiāo)售除啤酒、黃酒外的其他酒類(lèi)應(yīng)稅消費(fèi)品(如白酒、藥酒、紅酒等)收取包裝物押金時(shí)，收取時(shí)立即繳納消費(fèi)稅和增值稅，不適用上述規(guī)定。
銷(xiāo)售啤酒、黃酒收取包裝物押金時(shí)不納稅，包裝物押金逾期時(shí)，只繳納增值稅，不繳納消費(fèi)稅。
10.對(duì)應(yīng)稅消費(fèi)品以物易物、以物抵債、投資入股的審核要點(diǎn)
納稅人自產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品用于換取生產(chǎn)資料和消費(fèi)資料、投資入股和抵償債務(wù)等方面，應(yīng)按納稅人同類(lèi)應(yīng)稅消費(fèi)品的*6銷(xiāo)售價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)。(簡(jiǎn)稱(chēng)換、投、抵)
11.自設(shè)非獨(dú)立核算門(mén)市部計(jì)稅的規(guī)定
納稅人通過(guò)非獨(dú)立核算門(mén)市部銷(xiāo)售的自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)按門(mén)市部對(duì)外銷(xiāo)售額征收消費(fèi)稅。
12.關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)審核要點(diǎn)
價(jià)格明顯偏低，無(wú)正當(dāng)理由的，進(jìn)行納稅調(diào)整。方法：
①按獨(dú)立企業(yè)之間進(jìn)行相同或類(lèi)似業(yè)務(wù)活動(dòng)的價(jià)格;
②按照銷(xiāo)售給無(wú)關(guān)聯(lián)關(guān)系的第三者的價(jià)格所應(yīng)取得的收入和利潤(rùn)水平;
③按成本加合理的費(fèi)用和利潤(rùn);
④按照其他合理方法。
13.金銀首飾的審核要點(diǎn)
(1)金、銀和金基、銀基合金首飾，以及金、銀和金基、銀基合金的鑲嵌首飾、鉆石及鉆石飾品在零售環(huán)節(jié)征收，稅率5%。
(2)與金、銀和金基、銀基、鉆無(wú)關(guān)的其他首飾，在生產(chǎn)、進(jìn)口、委托加工環(huán)節(jié)征收，稅率10%。
(3)金銀首飾連同包裝物銷(xiāo)售的，無(wú)論包裝物是否單獨(dú)計(jì)價(jià)，也無(wú)論會(huì)計(jì)上如何核算，均應(yīng)并入金銀首飾的銷(xiāo)售額，計(jì)征消費(fèi)稅。
(4)帶料加工的金銀首飾，應(yīng)按受托方銷(xiāo)售同類(lèi)金銀首飾的銷(xiāo)售價(jià)格確定計(jì)稅依據(jù)征收消費(fèi)稅。沒(méi)有同類(lèi)金銀首飾銷(xiāo)售價(jià)格，按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。組成計(jì)稅價(jià)格的計(jì)算公式為：
組成計(jì)稅價(jià)格=(材料成本+加工費(fèi))/(1-金銀首飾消費(fèi)稅稅率)
(5)納稅人采用以舊換新(含翻新改制)方式銷(xiāo)售的金銀首飾，應(yīng)按實(shí)際收取的不含增值稅的全部?jī)r(jià)款確定計(jì)稅依據(jù)征收消費(fèi)稅、增值稅。
(6)生產(chǎn)、批發(fā)、零售單位用于饋贈(zèng)、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等方面的金銀首飾，應(yīng)按納稅人銷(xiāo)售同類(lèi)金銀首飾的銷(xiāo)售價(jià)格確定計(jì)稅依據(jù)征收消費(fèi)稅;沒(méi)有同類(lèi)金銀首飾銷(xiāo)售價(jià)格的，按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。組成計(jì)稅價(jià)格的計(jì)算公式為：
組成計(jì)稅價(jià)格=購(gòu)進(jìn)原價(jià)×(1+利潤(rùn)率)÷(1—金銀首飾消費(fèi)稅稅率)
納稅人為生產(chǎn)企業(yè)時(shí)，公式中的“購(gòu)進(jìn)原價(jià)”為生產(chǎn)成本，公式中的“利潤(rùn)率”一律定為6%。
(7)金銀首飾消費(fèi)稅改變納稅環(huán)節(jié)后，用已稅珠寶玉石生產(chǎn)的鑲嵌首飾，在計(jì)稅時(shí)一律不得扣除已納的消費(fèi)稅稅款。
14.納稅地點(diǎn)的審核要點(diǎn)
(1)納稅人銷(xiāo)售的應(yīng)稅消費(fèi)品，以及自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)向納稅人機(jī)構(gòu)所在地或者居住地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。
納稅人的總機(jī)構(gòu)與分支機(jī)構(gòu)不在同一縣(市)的，應(yīng)當(dāng)分別向各自機(jī)構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅;經(jīng)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局或者其授權(quán)的財(cái)政、稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可以由總機(jī)構(gòu)匯總向總機(jī)構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。
(2)委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，除受托方為個(gè)人外，由受托方向機(jī)構(gòu)所在地或者居住地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)解繳消費(fèi)稅稅款。
委托個(gè)人加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，由委托方向其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。
15.納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的審核要點(diǎn)：參照增值稅的規(guī)定。