會計(jì)差錯(cuò)以及會計(jì)差錯(cuò)更正對于會計(jì)人員來說，并不陌生。會計(jì)差錯(cuò)是指在會計(jì)核算時(shí)，由于計(jì)量、確認(rèn)、記錄等方面出現(xiàn)的錯(cuò)誤;會計(jì)差錯(cuò)更正是指對企業(yè)在會計(jì)核算中，由于計(jì)量、確認(rèn)、記錄等方面出現(xiàn)的錯(cuò)誤進(jìn)行的糾正。在財(cái)政部發(fā)布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)變更和會計(jì)差錯(cuò)更正》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》及《會計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》(簡稱《規(guī)范》)和國家稅務(wù)總局發(fā)布的《增值稅日?；檗k法》(簡稱《辦法》)等法律規(guī)范中，分別對會計(jì)差錯(cuò)的更正方法和適用條件都做出了相應(yīng)規(guī)定。在《基礎(chǔ)會計(jì)》等會計(jì)類教材中，對會計(jì)差錯(cuò)以及會計(jì)差錯(cuò)更正方法做了相應(yīng)的介紹;在財(cái)會類期刊中，也有一些論述會計(jì)差錯(cuò)以及會計(jì)差錯(cuò)更正方法的研究文獻(xiàn)。但是，通過仔細(xì)的對比研究發(fā)現(xiàn)，會計(jì)差錯(cuò)的更正在《規(guī)范》與《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》、《辦法》中的規(guī)定有所不同，而相關(guān)的會計(jì)類教材以及文獻(xiàn)介紹得比較簡單，因此，非常有必要重新對會計(jì)差錯(cuò)以及會計(jì)差錯(cuò)的更正方法進(jìn)行研究與規(guī)范，進(jìn)而指導(dǎo)會計(jì)實(shí)務(wù)。
　　一、會計(jì)差錯(cuò)產(chǎn)生原因及對會計(jì)差錯(cuò)更正的理解
　　在會計(jì)實(shí)務(wù)中，難免會發(fā)生計(jì)量、確認(rèn)、記錄等方面的錯(cuò)誤。究其原因，無非有以下兩種：故意為之與非故意為之。故意為之是一種主觀故意，這種差錯(cuò)構(gòu)成會計(jì)舞弊行為;非故意為之是一種非主觀故意，產(chǎn)生原因有可能是會計(jì)人員的粗心而造成的，也有可能是做賬時(shí)的身體或者精神方面過度勞累的原因而出現(xiàn)一些恍惚造成的，還有可能是會計(jì)方法的理解或選擇錯(cuò)誤造成的。
　　企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中的會計(jì)差錯(cuò)是指在會計(jì)工作中，發(fā)生計(jì)量、確認(rèn)、記錄等方面的錯(cuò)誤。這個(gè)會計(jì)差錯(cuò)的概念*2影響力，*2指導(dǎo)作用，其他地方的會計(jì)差錯(cuò)基本上也是沿用這個(gè)概念。但是它并沒有去仔細(xì)分析會計(jì)差錯(cuò)產(chǎn)生的原因，更別說區(qū)別對待。雖然以上幾種原因都可能造成會計(jì)差錯(cuò)，但是性質(zhì)是完全不一樣的。所以在界定會計(jì)差錯(cuò)的概念時(shí)應(yīng)該嚴(yán)格加以區(qū)分。
　　對于會計(jì)差錯(cuò)更正常用的方法有：劃線更正法、紅字更正法、補(bǔ)充更正法。實(shí)際上，會計(jì)差錯(cuò)更正方法并不簡簡單單指以上介紹的三種更正方法，而是如何對待會計(jì)差錯(cuò)的一系列問題，會計(jì)差錯(cuò)更正法只是其中的很少一部分。要做好會計(jì)差錯(cuò)的更正，不能僅僅更改數(shù)字就算完成。對于一個(gè)企業(yè)管理人員來說，差錯(cuò)更正的真正目的是在以后減少同樣的錯(cuò)誤。因此，會計(jì)差錯(cuò)的更正應(yīng)該考慮更全面一些，不僅僅考慮更正方法，還要考慮一系列的管理方法與措施，如：采取什么措施減少會計(jì)舞弊;采取什么方法減少會計(jì)工作人員的粗心大意以及過度勞累的問題;采取什么方法加強(qiáng)企業(yè)會計(jì)人員對會計(jì)制度的理解等等。
　　二、會計(jì)差錯(cuò)類別分析
　　實(shí)際上，除了會計(jì)差錯(cuò)產(chǎn)生的原因，會計(jì)差錯(cuò)之間還存在很多區(qū)別，下面就從會計(jì)差錯(cuò)產(chǎn)生的時(shí)間、產(chǎn)生的程序、會計(jì)差錯(cuò)涉及的會計(jì)科目、會計(jì)差錯(cuò)的重要性等方面來進(jìn)行分類研究。
　　1. 會計(jì)差錯(cuò)的時(shí)間概念。會計(jì)上有一個(gè)會計(jì)分期的理論假設(shè)，即使同類型的會計(jì)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)發(fā)生在不同的時(shí)間段，處理的方式不一樣的，會計(jì)差錯(cuò)同樣如此。時(shí)間在會計(jì)差錯(cuò)上的表現(xiàn)，實(shí)際上有兩個(gè)不同的概念：會計(jì)差錯(cuò)發(fā)生的時(shí)間和會計(jì)差錯(cuò)被發(fā)現(xiàn)的時(shí)間。會計(jì)差錯(cuò)發(fā)生的時(shí)間是指在查賬時(shí)，會計(jì)差錯(cuò)出現(xiàn)的時(shí)間，比如說，發(fā)生記賬錯(cuò)誤的記賬憑證上填寫的時(shí)間。會計(jì)差錯(cuò)被發(fā)現(xiàn)的時(shí)間是指審核或查賬時(shí)的那個(gè)時(shí)間點(diǎn)，又可分為年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間以及財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之后。
　　因此，如果會計(jì)差錯(cuò)被發(fā)現(xiàn)的時(shí)間和會計(jì)差錯(cuò)發(fā)生的時(shí)間在同一個(gè)會計(jì)期間，處理起來較為簡單;而如果這兩個(gè)時(shí)間不是在同一個(gè)會計(jì)期間，那么就有可能涉及到會計(jì)事項(xiàng)的調(diào)整，處理起來就比較復(fù)雜。因此，會計(jì)人員在考慮會計(jì)差錯(cuò)更正的時(shí)候，必須考慮會計(jì)差錯(cuò)發(fā)生的時(shí)間與會計(jì)差錯(cuò)發(fā)現(xiàn)的時(shí)間是否同屬一個(gè)會計(jì)期間。
　　2. 會計(jì)差錯(cuò)產(chǎn)生的程序。會計(jì)做賬有一系列的會計(jì)程序，如;填寫與審核原始憑證、編制與審核記賬憑證、登記賬簿、編制科目匯總表、出報(bào)表等。從會計(jì)差錯(cuò)產(chǎn)生的程序來看，會計(jì)差錯(cuò)產(chǎn)生的起因主要有以下幾種：①原始憑證填寫錯(cuò)誤，從而導(dǎo)致記賬等一系列的會計(jì)差錯(cuò);②原始憑證填寫無誤，記賬憑證填寫錯(cuò)誤，以致后面的一連串錯(cuò)誤;③記賬憑證無誤，登記賬簿出現(xiàn)錯(cuò)誤，從而導(dǎo)致后面的一系列錯(cuò)誤;④賬簿登記無誤，而報(bào)表數(shù)據(jù)填寫有誤。以上這幾種錯(cuò)誤都會形成會計(jì)差錯(cuò)，都需要進(jìn)行會計(jì)差錯(cuò)更正，但是由于幾種會計(jì)差錯(cuò)產(chǎn)生影響范圍的不同，會計(jì)差錯(cuò)更正的方法也應(yīng)有所區(qū)別，這樣才能更詳細(xì)、更清晰、更有針對性。
　　3. 會計(jì)差錯(cuò)涉及的會計(jì)科目。不同的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，在利用借貸記賬法記賬的時(shí)候，會涉及到不同的會計(jì)科目。在會計(jì)差錯(cuò)的更正處理時(shí)，經(jīng)常需要考慮會計(jì)差錯(cuò)涉及到的會計(jì)科目問題，比如，沒有涉及到成本類或損益類會計(jì)科目的會計(jì)憑證的差錯(cuò)，更正起來會簡單一些，因?yàn)椴恍枰紤]到所得稅等一系列的問題;而如果會計(jì)差錯(cuò)涉及到成本類或者損益類的會計(jì)科目，則需要考慮所得稅的調(diào)整等問題，相對來說要復(fù)雜得多。
　　4. 會計(jì)差錯(cuò)重要性。會計(jì)上的重要性是指在特定環(huán)境下，可能影響會計(jì)報(bào)表使用者判斷或決策的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的嚴(yán)重程度，它是會計(jì)理論和實(shí)務(wù)中的一個(gè)基礎(chǔ)概念和基本原則，在會計(jì)理論與實(shí)務(wù)中有著廣泛的運(yùn)用。重要性具有數(shù)量和質(zhì)量兩方面的標(biāo)準(zhǔn)。重要性的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)通常是指重要性的金額界限;重要性的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)往往是通過對各種影響報(bào)表使用者決策的因素進(jìn)行定性分析之后得出的結(jié)論。在實(shí)務(wù)中,由于定性標(biāo)準(zhǔn)比定量標(biāo)準(zhǔn)更難操作、更難把握,因此，對重要性判斷通常以定量為主、定性為輔。
　　對于會計(jì)差錯(cuò)的處理，也需要應(yīng)用重要性原則，比如，同樣是銷售商品，一筆金額為1 000元，而另外一筆金額為1 000萬，那么這兩種會計(jì)差錯(cuò)的處理就大不相同。通常在判斷會計(jì)差錯(cuò)的重要性的時(shí)候，經(jīng)常利用一些數(shù)量指標(biāo)來進(jìn)行判斷，比如：國際著名“六大”會計(jì)公司使用的數(shù)量指南為：①稅前凈利的5 ~ 10%(凈利大時(shí)用5%，凈利小時(shí)用10%);②總資產(chǎn)的0.5% ~ 1%;③權(quán)益(凈資產(chǎn))的1%;④營業(yè)收入的0.5 ~ 1%;⑤根據(jù)資產(chǎn)總額與營業(yè)收入中較大的一項(xiàng)確定一個(gè)變動比率，并選取同期會計(jì)報(bào)表中都最小的重要性水平作為會計(jì)報(bào)表層的重要性水平(即最低原則)。
　　三、會計(jì)差錯(cuò)的更正處理
　　對會計(jì)差錯(cuò)進(jìn)行更正時(shí)，我們既要考慮會計(jì)差錯(cuò)處理原則，又要考慮會計(jì)差錯(cuò)更正方法。
　　1. 會計(jì)差錯(cuò)處理原則。會計(jì)差錯(cuò)的處理是管理活動的一部分，而不僅僅是改正數(shù)據(jù)，或者重新調(diào)整會計(jì)分錄，在進(jìn)行會計(jì)差錯(cuò)處理時(shí)，我們應(yīng)該注意以下幾個(gè)原則
　　原則之一：理清責(zé)任，有獎有罰。會計(jì)差錯(cuò)說到底是人的問題。首先要理清楚會計(jì)差錯(cuò)的產(chǎn)生的責(zé)任歸屬問題，如果是會計(jì)人員故意為之,則構(gòu)成會計(jì)舞弊行為，那么必須根據(jù)行政法規(guī)、企業(yè)管理制度、企業(yè)財(cái)務(wù)制度著重處罰，堅(jiān)決杜絕以后類似會計(jì)舞弊的發(fā)生;如果是粗心大意而無意為之造成的，則應(yīng)該加以細(xì)心教導(dǎo)或者警告;如果是由于長期的工作勞累形成的身心疲憊而導(dǎo)致的，公司領(lǐng)導(dǎo)則應(yīng)該考慮給予會計(jì)人員多一些休息時(shí)間。對于較少出現(xiàn)會計(jì)差錯(cuò)的會計(jì)人員，應(yīng)該加以獎勵(lì)，真正做到有獎有罰。
　　原則之二：遵循會計(jì)準(zhǔn)則以及會計(jì)基本規(guī)范。會計(jì)準(zhǔn)則是會計(jì)行為規(guī)范，任何會計(jì)行為都需要遵循會計(jì)準(zhǔn)則，如借貸記賬法就必須做到有借必有貸，借貸必相等，同時(shí)需要有相關(guān)的原始憑證作為記賬憑證的依據(jù)，會計(jì)差錯(cuò)更正同樣如此。
　　原則之三：處理方法盡量少且統(tǒng)一規(guī)范。會計(jì)差錯(cuò)產(chǎn)生的原因以及種類有很多，如果每種會計(jì)差錯(cuò)都要用不同的處理方法，那么在執(zhí)行起來就會比較亂，所以盡量減少處理方法，統(tǒng)一處理規(guī)范。
　　原則之四：簡單易懂，執(zhí)行方便。要規(guī)范會計(jì)差錯(cuò)更正行為，讓所有會計(jì)人員去參照執(zhí)行，則會計(jì)差錯(cuò)更正方法與措施必須能夠讓會計(jì)人員清晰理解，執(zhí)行起來簡單方便，這樣才有助于全面推廣與執(zhí)行。
　　2.會計(jì)差錯(cuò)的更正處理思路。根據(jù)以上會計(jì)差錯(cuò)的分類分析，會計(jì)差錯(cuò)由于產(chǎn)生的時(shí)間、發(fā)生的步驟，涉及的科目以及重要性的不同，會形成很多組合。
　　按照排列組合，將會產(chǎn)生2×2×2×5×2=80種排列。會計(jì)差錯(cuò)的更正必須建立在會計(jì)差錯(cuò)的分類研究的基礎(chǔ)上，因此，我們需要去仔細(xì)分析每一種排列形成的會計(jì)差錯(cuò)的類型，并以此分析每種會計(jì)差錯(cuò)處理的方法。要解決這個(gè)問題，可以采用以下方法。
　　首先要設(shè)置“會計(jì)差錯(cuò)”、“會計(jì)舞弊”會計(jì)總賬科目。為清晰地顯示出會計(jì)差錯(cuò)的多少，我們應(yīng)該也必須設(shè)置：“會計(jì)差錯(cuò)”以及“會計(jì)舞弊”這兩個(gè)會計(jì)賬戶，以示兩種差錯(cuò)的區(qū)別。會計(jì)差錯(cuò)表示非故意行為導(dǎo)致的會計(jì)差錯(cuò)，會計(jì)舞弊表示故意行為導(dǎo)致的會計(jì)差錯(cuò)，并通過設(shè)置明細(xì)科目的方式去具體區(qū)別不同的會計(jì)差錯(cuò)類型。這兩個(gè)總賬賬戶作為像“在途物資”、“本年利潤”等賬戶一樣，作為中間過渡總賬賬戶，然后在這個(gè)總賬科目后增加三級明細(xì)科目，如：“會計(jì)差錯(cuò)——原始憑證差錯(cuò)——涉及損益類科目”。
　　還要設(shè)計(jì)會計(jì)差錯(cuò)、會計(jì)舞弊匯總表，增加“會計(jì)差錯(cuò)”戳記，并進(jìn)行實(shí)時(shí)登記。對于會計(jì)差錯(cuò)的更正，先把錯(cuò)誤的記賬憑證加蓋“會計(jì)差錯(cuò)”戳記，表明此處存在會計(jì)差錯(cuò);然后統(tǒng)一填寫會計(jì)差錯(cuò)匯總表。在會計(jì)差錯(cuò)匯總表中，記錄以下幾個(gè)要點(diǎn)：會計(jì)差錯(cuò)發(fā)生的時(shí)間、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的摘要、實(shí)際金額、錯(cuò)誤金額、會計(jì)差錯(cuò)發(fā)現(xiàn)的時(shí)間。
　　會計(jì)差錯(cuò)必須上報(bào)企業(yè)相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)，并出示處理意見以后才能更正。目前對于會計(jì)差錯(cuò)的更正，沒有相關(guān)的原始憑證作為依據(jù)，這樣處理起來就比較隨意，也不符合記賬的原則(記張憑證需要有原始品憑證作為依據(jù))，也分不清楚責(zé)任。對于出現(xiàn)會計(jì)差錯(cuò)的處理步驟，首先應(yīng)該上報(bào)會計(jì)主管或企業(yè)相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)批示，并出示處理意見，然后根據(jù)處理意見來記賬，把處理意見作為記賬的原始憑證，這樣既能強(qiáng)調(diào)責(zé)任，又能解決沒有記賬憑證的尷尬。既然已經(jīng)設(shè)置“會計(jì)差錯(cuò)”和“會計(jì)舞弊”的總賬科目，它們作為過渡科目，這樣我們就能解決會計(jì)差錯(cuò)的更正的相應(yīng)的記賬憑證“借貸不相等”的原則性問題。
　　3.會計(jì)差錯(cuò)更正處理。目前，會計(jì)實(shí)務(wù)中，經(jīng)常使用的會計(jì)差錯(cuò)更正的技術(shù)方法有：劃線更正法，紅字更正法、藍(lán)字更正法、綜合調(diào)整法。更正技術(shù)方法的選擇需要根據(jù)實(shí)際情況來選擇，這樣也造成了使用者的混亂。實(shí)際上，我們只需要用劃線更正法和設(shè)置會計(jì)差錯(cuò)賬戶的調(diào)整法就可以達(dá)到目的。
　　劃線更正法適用于記賬憑證只有文字錯(cuò)誤而沒有金額錯(cuò)誤的更正或者發(fā)現(xiàn)金額錯(cuò)誤時(shí)還沒有登賬情況以及只有賬簿數(shù)字出現(xiàn)錯(cuò)誤的情況(如果賬簿上需要更正金額少，可以使用這種方法;如果需要更正的金額數(shù)字太多，則不太好使用這種方法，因?yàn)闀?dǎo)致賬簿更正“一片紅”，影響賬簿的整潔，那么使用“設(shè)置會計(jì)差錯(cuò)賬戶調(diào)整法”會好一些);而其他的情況都可以使用“設(shè)置會計(jì)差錯(cuò)賬戶調(diào)整法”。
　　劃線更正法比較簡單，只需要把相應(yīng)的文字錯(cuò)誤用紅線劃掉，并更正文字或金額數(shù)字即可，所以不再贅述。下面介紹“設(shè)置會計(jì)差錯(cuò)賬戶調(diào)整法”。
　　設(shè)置會計(jì)差錯(cuò)賬戶調(diào)整法是在設(shè)置“會計(jì)差錯(cuò)”會計(jì)賬戶的基礎(chǔ)上，先利用“會計(jì)差錯(cuò)”賬戶進(jìn)行調(diào)整。調(diào)整完以后，到底是要進(jìn)行未來追溯法，還是需要調(diào)整損益賬戶，看實(shí)際情況沿用以前所學(xué)過的調(diào)整即可。這樣，“設(shè)置會計(jì)差錯(cuò)賬戶調(diào)整法”既有創(chuàng)新，又在一定程度上繼承了以前的更正處理方法。下面簡單介紹“設(shè)置會計(jì)差錯(cuò)賬戶調(diào)整法”處理。
　　例1：1月1日，購買辦公用品10 000元，1月31日發(fā)現(xiàn)記賬憑證填的金額為1 000元。
　　首先，填制差錯(cuò)匯總表。其次，在出現(xiàn)會計(jì)差錯(cuò)的記賬憑證上蓋“會計(jì)差錯(cuò)”戳記，并蓋上會計(jì)人員的印章。接著，填制新的記賬憑證(以會計(jì)差錯(cuò)匯總表作為原始憑證)。借：會計(jì)差錯(cuò)——非重要9 000;貸：庫存現(xiàn)金9 000。然后，要求企業(yè)主管領(lǐng)導(dǎo)簽字，并出示處理意見報(bào)告。最后，根據(jù)處理意見，編制記賬憑證(會計(jì)差錯(cuò)處理意見報(bào)告作為原始憑證)。借：管理費(fèi)用9 000;貸：會計(jì)差錯(cuò)——非重要9 000。
　　例2：1月1日，購買辦公用品1 000元，1月31日發(fā)現(xiàn)記賬憑證填的金額為10 000元。
　　借：庫存現(xiàn)金 9 000;貸：會計(jì)差錯(cuò)——非重要 9 000。處理以后：借：會計(jì)差錯(cuò)——非重要9 000;貸：管理費(fèi)用9 000。
　　例3：2012年1月1日，購買辦公用品10 000元，2013年1月31日發(fā)現(xiàn)記賬憑證填的金額為1 000元。(報(bào)表對外公布批準(zhǔn)日為2月20日)。
　?、俳瑁簳?jì)差錯(cuò)——非重要9 000，管理費(fèi)用1 000;貸：庫存現(xiàn)金10 000。
　　②借：管理費(fèi)用9 000;貸：會計(jì)差錯(cuò)——非重要9 000。
　?、劢瑁罕灸昀麧? 000;貸：管理費(fèi)用9 000。
　?、芙瑁核枚愘M(fèi)用2 250;貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅2 250。
　?、萁瑁罕灸昀麧? 250;貸：所得稅費(fèi)用 2 250。
　?、藿瑁豪麧櫡峙?mdash;—未分配利潤 6 750;貸：本年利潤6 750。
　　如果是發(fā)現(xiàn)以前年度的涉及損益類會計(jì)賬戶的會計(jì)差錯(cuò)，只需要把本年利潤會計(jì)科目換成“以前年度損益調(diào)整”賬戶即可。
　　會計(jì)差錯(cuò)以及會計(jì)差錯(cuò)更正對于會計(jì)人員來說，并不陌生。會計(jì)差錯(cuò)是指在會計(jì)核算時(shí)，由于計(jì)量、確認(rèn)、記錄等方面出現(xiàn)的錯(cuò)誤;會計(jì)差錯(cuò)更正是指對企業(yè)在會計(jì)核算中，由于計(jì)量、確認(rèn)、記錄等方面出現(xiàn)的錯(cuò)誤進(jìn)行的糾正。在財(cái)政部發(fā)布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)變更和會計(jì)差錯(cuò)更正》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》及《會計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》(簡稱《規(guī)范》)和國家稅務(wù)總局發(fā)布的《增值稅日常稽查辦法》(簡稱《辦法》)等法律規(guī)范中，分別對會計(jì)差錯(cuò)的更正方法和適用條件都做出了相應(yīng)規(guī)定。在《基礎(chǔ)會計(jì)》等會計(jì)類教材中，對會計(jì)差錯(cuò)以及會計(jì)差錯(cuò)更正方法做了相應(yīng)的介紹;在財(cái)會類期刊中，也有一些論述會計(jì)差錯(cuò)以及會計(jì)差錯(cuò)更正方法的研究文獻(xiàn)。但是，通過仔細(xì)的對比研究發(fā)現(xiàn)，會計(jì)差錯(cuò)的更正在《規(guī)范》與《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》、《辦法》中的規(guī)定有所不同，而相關(guān)的會計(jì)類教材以及文獻(xiàn)介紹得比較簡單，因此，非常有必要重新對會計(jì)差錯(cuò)以及會計(jì)差錯(cuò)的更正方法進(jìn)行研究與規(guī)范，進(jìn)而指導(dǎo)會計(jì)實(shí)務(wù)。
　　
 　　　　
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