高頓網(wǎng)校小編希望您閱讀此條4月27日星期一上午*7的會計實務(wù)的文章——幾項特殊業(yè)務(wù)的會計處理是怎么樣的？
　　財政部陸續(xù)發(fā)布的企業(yè)具體會計準(zhǔn)則和《企業(yè)會計制度》對企業(yè)日常經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計處理做出了明確規(guī)定，但部分特殊業(yè)務(wù)目前尚沒有明確的規(guī)定或規(guī)定不盡合理。筆者結(jié)合上市公司審計的實務(wù)工作，對此提出自己的觀點，以供商討。
　　一、上市公司募集資金投入子公司的會計處理
　　上市公司在公開發(fā)行股票取得募集資金后并不一定全部由自己使用，有時會設(shè)立專門的子公司進行項目建設(shè)，款項投入子公司時有三種會計處理方法，筆者傾向于采用*9種方法。
　　*9種方法是上市公司借記“其他應(yīng)收款”，貸記“銀行存款”；子公司借記“銀行存款”，貸記“其他應(yīng)付款”；在合并會計報表時，上市公司的“其他應(yīng)收款”和子公司的“其他應(yīng)付款”合并抵銷。在這種情況下，隨著募集資金的不斷投入，上市公司對子公司的其他應(yīng)收款會越來越大，且其賬齡也越來越長，是否應(yīng)該計提壞賬準(zhǔn)備成了一個值得探討的問題。
　　筆者認(rèn)為，對此類往來可不計提壞賬準(zhǔn)備。按照《企業(yè)會計制度》的規(guī)定，如果對此類往來計提壞賬準(zhǔn)備，存在兩個矛盾：一是按規(guī)定關(guān)聯(lián)往來不可全額計提壞脹，但在賬齡分析法下，如果上述其他應(yīng)收款賬齡達(dá)到一定的時間就要計提100%的壞賬準(zhǔn)備。二是因為此類往來不是正常經(jīng)營形成的，其實質(zhì)不是往來款，而是有往無來的。因為募集資金的投入使用并不存在回收的問題，股民要求的是投資回報，而不是從公司里回收投資。上市公司取得募集資金后考慮的同樣是投資回報，而不是從子公司回收投資，如果計提壞賬，特別是按賬齡分析法計提，會嚴(yán)重歪曲上市公司財務(wù)狀況。
　　第二種方法是對投入子公司的募集資金，上市公司借記“在建工程”，貸記“銀行存款”；子公司借記“銀行存款”，貸記“其他應(yīng)付款”；在合并會計報表時，上市公司的“在建工程”和子公司的“其他應(yīng)付款”合并抵銷。由于募集資金投入項目具體由子公司負(fù)責(zé)實施，工程的有關(guān)合同均由子公司負(fù)責(zé)簽訂，工程的權(quán)屬應(yīng)歸子公司所有，所以，上市公司款項劃出借記“在建工程”就顯得不盡合理。
　　第三種方法是對投入子公司的募集資金，上市公司借記“長期股權(quán)投資”，貸記“銀行存款”；子公司借記“銀行存款”，貸記“其他應(yīng)付款”；在合并會計報表時，上市公司的“長期股權(quán)投資”和子公司的“其他應(yīng)付款”合并抵銷。雖然上市公司的募集資金投入是一種投資，但在法律上并不成為一項投資，子公司的實收資本并未隨著募集資金的投入而改變，除非上市公司每次投入資金時子公司均進行增資，作為實收資本入賬，但這種處理并不現(xiàn)實。
　　二、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的會計處理
　　目前上市公司按規(guī)定需要考慮計提八項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，其中按1999年1月1日起執(zhí)行的《股份有限公司會計制度》計提的有短期投資跌價準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備（簡稱“老準(zhǔn)備”）；按2001年1月1日起執(zhí)行的《企業(yè)會計制度》計提的有委托貸款減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備和無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（簡稱“新準(zhǔn)備”）。在計提了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后，隨著資產(chǎn)的處置，原來計提的減值準(zhǔn)備也需要隨之轉(zhuǎn)銷，轉(zhuǎn)銷的會計處理會直接影響當(dāng)期損益的反映。
　　有些上市公司分別于1999年年報和2001年中期報告按照相應(yīng)的會計制度規(guī)定對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進行了追溯調(diào)整。筆者認(rèn)為，原1999年計提的“老準(zhǔn)備”轉(zhuǎn)回計入當(dāng)年度損益，這種處理只要當(dāng)初并未計提“秘密準(zhǔn)備”，那就是符合規(guī)定，也是合理的。而2001年中期計提的“新準(zhǔn)備”轉(zhuǎn)回計入2001年當(dāng)年度損益，則不盡合理。這樣的處理相當(dāng)于借記“年初未分配利潤”，貸記“本年利潤”，將以前年度的利潤通過追溯調(diào)整轉(zhuǎn)入當(dāng)年反映。公司在2001年下半年將已計提減值準(zhǔn)備并已追溯調(diào)整的相關(guān)資產(chǎn)進行轉(zhuǎn)讓或出售，應(yīng)沖回原追溯調(diào)整計提的該資產(chǎn)相關(guān)的減值準(zhǔn)備，不能沖減當(dāng)年資產(chǎn)處理損益。從年末的情況來看，中期的追溯調(diào)整計提減值準(zhǔn)備也是不正確的，隨著資產(chǎn)的處置，年末可以作為一項會計差錯更正來處理，這樣才會正確反映公司的財務(wù)情況。
　　從2002年起，上述八項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備都成了“老準(zhǔn)備”，因資產(chǎn)處置需要轉(zhuǎn)回原已計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時，筆者認(rèn)為首先應(yīng)判斷原計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的合理性，如大額增加當(dāng)年度利潤的應(yīng)作為一項會計差錯更正來處理，調(diào)整以前年度的追溯調(diào)整；如出現(xiàn)損失，應(yīng)計入當(dāng)年度損益。這樣的會計處理充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。
　　三、在建工程減值準(zhǔn)備在工程完工后的會計處理
　　企業(yè)在建工程在未完工時如長期停建并預(yù)計3年內(nèi)不會開工、由于技術(shù)進步等原因發(fā)生減值，按照《企業(yè)會計制度》的規(guī)定應(yīng)計提在建工程減值準(zhǔn)備，然而對工程完工后在建工程減值準(zhǔn)備的處理，《企業(yè)會計制度》沒有做出明確規(guī)定。在企業(yè)實際核算中，有兩種處理方法：
　?。?）以歷史成本為計價原則，將在建工程賬面余額轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)賬面余額，在建工程減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，即：借記“固定資產(chǎn)”，貸記“在建工程”；借記“在建工程減值準(zhǔn)備”，貸記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”。
　　（2）以資產(chǎn)價值作為計價原則，將在建工程賬面價值（即在建工程賬面余額扣除減值準(zhǔn)備后的金額）作為固定資產(chǎn)的入賬價值，直接轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)。即：借記“固定資產(chǎn)”、“在建工程減值準(zhǔn)備”，貸記“在建工程”。
　　筆者認(rèn)為，*9種方法較妥。既保持了資產(chǎn)的歷史成本計價原則，反映了工程的實際情況，也沒有因為完工而消除了原來的減值情況。
　　四、非貨幣性資產(chǎn)對外投資的會計處理
　　根據(jù)《投資》準(zhǔn)則和現(xiàn)行會計制度的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資可以參照《非貨幣^***易》準(zhǔn)則進行會計處理，長期股權(quán)投資以投資各方確認(rèn)的價值入賬。如果作為出資的資產(chǎn)的協(xié)議價值不等于賬面價值，則作為股權(quán)投資差額反映，應(yīng)作如下會計分錄：借記“長期股權(quán)投資—投資成本（按協(xié)議價值）”、“長期股權(quán)投資—股權(quán)投資差額（協(xié)議價值小于賬面價值的差異）”，貸記“實物資產(chǎn)（賬面價值）”、“長期股權(quán)投資—股權(quán)投資差額（協(xié)議價值大于賬面價值的差異）”。
　　該股權(quán)投資差額可以按照正常的攤銷方法進行攤銷，實際是將非貨幣性資產(chǎn)的增值或減值在以后年度分期確認(rèn)。比如企業(yè)賬面價值500萬元的固定資產(chǎn)協(xié)議作價800萬元出資，且不論企業(yè)的出資是否價值800萬元，出資是否真正到位，企業(yè)通過此項協(xié)議出資資產(chǎn)價值憑空增加了300萬元，且可以逐步體現(xiàn)為以后年度的利潤。筆者認(rèn)為，這種處理方法欠妥，應(yīng)在出資資產(chǎn)的協(xié)議價值大于賬面價值時確認(rèn)為資本公積，并在該項投資結(jié)束后才可以對該項資本公積作出處置。如出資資產(chǎn)的協(xié)議價值小于賬面價值時，應(yīng)確認(rèn)為營業(yè)外支出。
　　五、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的開發(fā)產(chǎn)品自用和出租的會計處理
　　房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開發(fā)完成后，一般會將房產(chǎn)用于銷售，但有時出于一些原因也會將房產(chǎn)用于辦公或出租。在這種情況下，原計入開發(fā)產(chǎn)品的房產(chǎn)是否需要轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)？相應(yīng)的成本如何核算？一種方法是不管自用還是出租全部轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，計提的折舊作為使用成本或出租成本。另一種方法是自用的房產(chǎn)結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)，并計提折舊；出租的房產(chǎn)不轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)但按固定資產(chǎn)計提折舊的方法計算出租房產(chǎn)的成本，直接沖減開發(fā)產(chǎn)品的賬面成本。筆者認(rèn)為第二種方法較妥，因為房產(chǎn)自用后要實現(xiàn)銷售相對比較困難，而出租房銷售相對容易，如果將出租房結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)，銷售時就要作為固定資產(chǎn)清理處理了，顯然不妥。而按固定資產(chǎn)計提折舊的方法計算出租房產(chǎn)的成本，直接沖減開發(fā)產(chǎn)品的賬面成本，也體現(xiàn)了房產(chǎn)出租而使其不斷貶值的真實情況。會計處理如下：
　　自用房產(chǎn)時，（1）借記“固定資產(chǎn)”，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”；（2）借記“管理費用”，貸記“累計折舊”。
　　出租房產(chǎn)時，借記“其他業(yè)務(wù)支出”，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”。
　　六、按揭購房的會計處理
　　按揭購房就是根據(jù)企業(yè)與房地產(chǎn)開發(fā)公司簽訂的合同，企業(yè)先支付首期購房款，如總房價的30%,剩余部分由企業(yè)將房產(chǎn)證抵押給銀行，向銀行貸款支付，然后企業(yè)分期歸還銀行。這里涉及的問題是企業(yè)對購入的房產(chǎn)如何進行會計處理？有三種方法可供選擇，一是按企業(yè)與房地產(chǎn)開發(fā)公司簽訂的合同金額來計價，按揭貸款實際支付的利息在交房前計入“在建工程”，交房后計入“財務(wù)費用”；第二是按企業(yè)與房地產(chǎn)開發(fā)公司簽訂的購房合同和與銀行簽訂的貸款合同確定的本息和來計價；第三是先按企業(yè)與房地產(chǎn)開發(fā)公司簽訂的合同金額來計價，以后支付銀行利息時再調(diào)整固定資產(chǎn)原價。
　　來源：天財會計網(wǎng)
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