問：票據(jù)貼現(xiàn)利息費用在實踐當中主要有三中類型：一是持票人把沒有到期的匯票向銀行申請貼現(xiàn)所產(chǎn)生的貼現(xiàn)利息;二是銷售方與采購方在銷售合同中約定，采購方向銷售方開具銀行承兌匯票或商業(yè)承兌匯票，并承諾向銷售方承擔因銷售方向銀行申請票據(jù)貼現(xiàn)所產(chǎn)生的票據(jù)貼現(xiàn)利息;三是持票人把沒有到期的匯票向其他企業(yè)或社會中間機構(gòu)進行貼現(xiàn)所產(chǎn)生的貼現(xiàn)利息。面對以上三類票據(jù)貼現(xiàn)利息在稅法上應(yīng)該如何處理?
　　答：以上三類票據(jù)貼現(xiàn)利息，特別是后兩種票據(jù)貼現(xiàn)利息的稅務(wù)處理，在實際工作中，確實困擾不少企業(yè)的財務(wù)人員、稅務(wù)干部以及財稅中介機構(gòu)人員。為此，本文主要基于我國現(xiàn)有的票據(jù)結(jié)算法規(guī)和相關(guān)政策，對以上三種票據(jù)貼現(xiàn)利息的涉稅處理進行分析。
　　一、向銀行申請票據(jù)貼現(xiàn)利息的稅務(wù)處理
　　按照企業(yè)會計的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)將未到期的應(yīng)收票據(jù)向銀行貼現(xiàn)，貼現(xiàn)息應(yīng)計入"財務(wù)費用".《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》(主席令第63號，以下簡稱《企業(yè)所得稅法》)第八條規(guī)定："企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。"《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》(國務(wù)院令第512號，以下簡稱《企業(yè)所得稅法實施條例》)第二十七條規(guī)定："企業(yè)所得稅法第八條所稱有關(guān)的支出，是指與取得收入直接相關(guān)的支出。企業(yè)所得稅法第八條所稱合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)，應(yīng)當計入當期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。"
　　另外，商業(yè)匯票的持票人向銀行辦理貼現(xiàn)業(yè)務(wù)必須具備下列條件：(一)在銀行開立存款賬戶的企業(yè)法人以及其他組織;(二)與出票人或者直接前手具有真實的商業(yè)交易關(guān)系;(三)提供與其直接前手之前的增值稅發(fā)票和商品發(fā)運單據(jù)復(fù)印件。
　　基于以上政策法律規(guī)定，企業(yè)將未到期的應(yīng)收票據(jù)向銀行貼現(xiàn)，計入"財務(wù)費用"的貼現(xiàn)息在企業(yè)所得稅稅前扣除必須具備以下條件：申請票據(jù)貼現(xiàn)的持票人與出票人或者直接前手具有真實的商業(yè)交易關(guān)系，否則不可以在企業(yè)所得稅前進行扣除。
　　二、開出商業(yè)匯票，并合同約定承擔對方貼現(xiàn)息的的稅務(wù)處理
　　在日常的交易往來中，往往存在一種現(xiàn)象：銷售方把貨物賣給采購方，由于采購方資金緊張，會向銷售方開具商業(yè)或銀行承兌匯票，銷售方把該匯票向其開戶行申請貼現(xiàn)，其中產(chǎn)生的票據(jù)貼現(xiàn)息，在采購合同中約定由采購方承擔，銷售方向銀行貼現(xiàn)的票據(jù)貼現(xiàn)憑證給予采購方進行做賬。這種采購方承擔的票據(jù)貼現(xiàn)利息能否在采購方的企業(yè)所得稅稅前扣除呢?銷售方向采購方收取的票據(jù)貼現(xiàn)利息在稅法上算不算價外費用，繳納增值稅呢?分析如下：
　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于進一步加強普通發(fā)票管理工作的通知》(國稅發(fā)〔2008〕80號)規(guī)定："企業(yè)取得的發(fā)票沒有開具支付人全稱的，不得扣除，也不得抵扣進項稅額，也不得申請退稅。"《關(guān)于印發(fā)進一步加強稅收征管若干具體措施的通知》(國稅發(fā)〔2013〕114號)規(guī)定："未按規(guī)定取得的合法有效憑據(jù)不得在稅前扣除。"《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強企業(yè)所得稅管理的意見》(國稅發(fā)〔2008〕88號)規(guī)定："不符合規(guī)定的發(fā)票不得作為稅前扣除憑據(jù)。"根據(jù)這些稅法規(guī)定，開出商業(yè)匯票，并合同約定承擔對方票據(jù)貼現(xiàn)息，雖然獲得對方給予的銀行票據(jù)貼現(xiàn)憑證，但貼現(xiàn)憑證上不是開出商業(yè)匯票人的名字而是持票人的名字，是不可以稅前扣除的。
　　例如，甲購買原材料時，以商業(yè)匯票支付貨款，并在采購合同中約定："如果對方在匯票到期前到銀行貼現(xiàn)，由甲承擔票據(jù)貼現(xiàn)利息，并由對方把銀行貼現(xiàn)息的票據(jù)轉(zhuǎn)給甲方作為入賬依據(jù)。"基于這種商業(yè)行為，由于甲企業(yè)未取得證明票據(jù)貼現(xiàn)息由自己承擔的合法票據(jù)，而且這種票據(jù)貼現(xiàn)利息支出與與甲生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)，故甲承擔的這部分貼現(xiàn)息不能在稅前扣除。
　　《中華人民共和國增值稅暫行條例》(國務(wù)院令第538號)第六條規(guī)定："銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的全部價款和價外費用，但是不包括收取的銷項稅額。"《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》(財政部、國家稅務(wù)總局令第50號，以下簡稱《增值稅暫行條例實施細則》)第十二條規(guī)定："條例第六條*9款所稱價外費用，包括價外向購買方收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、包裝費、包裝物租金、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費以及其他各種性質(zhì)的價外收費。但下列項目不包括在內(nèi)：
　　(一)受托加工應(yīng)征消費稅的消費品所代收代繳的消費稅;
　　(二)同時符合以下條件的代墊運輸費用：1.承運部門的運輸費用發(fā)票開具給購買方的;2.納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購買方的。
　　(三)同時符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費：1.由國務(wù)院或者財政部批準設(shè)立的政府性基金，由國務(wù)院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準設(shè)立的行政事業(yè)性收費;2.收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據(jù);3.所收款項全額上繳財政。
　　(四)銷售貨物的同時代辦保險等而向購買方收取的保險費，以及向購買方收取的代購買方繳納的車輛購置稅、車輛牌照費。"
　　基于以上政策規(guī)定，在銷售業(yè)務(wù)中，銷售方收取采購方承擔的銷售方(持票人)向銀行申請票據(jù)貼現(xiàn)利息是一種價外費用，應(yīng)向采購方開具增值稅專用發(fā)票或普通銷售發(fā)票，依法繳納增值稅，采購方憑銷售方開具的增值稅專用發(fā)票或普通銷售發(fā)票進成本就可以在企業(yè)所得稅前進行扣除。
　　案例：
　　A企業(yè)銷售100萬貨物(含稅)給B企業(yè)，約定以現(xiàn)金支付。B企業(yè)因現(xiàn)金短缺，經(jīng)A企業(yè)同意，以5個月后到期的銀行承兌匯票支付，并以銀行存款支付5個月的貼現(xiàn)利息1.5萬元(銀行同期貼現(xiàn)利率假設(shè)為3‰)，A企業(yè)給B企業(yè)開具了1.5萬元的收款收據(jù)。請分析1.5萬元的稅務(wù)處理。
　　分析：
　　A企業(yè)給B企業(yè)開具1.5萬元的收款收據(jù)，顯然是不可以在B企業(yè)的企業(yè)所得稅前進行扣除。根據(jù)《增值稅暫行條例實施細則》第十二條的規(guī)定，A企業(yè)向B企業(yè)收取的利息應(yīng)視為價外費用，作為銷售貨款的一部分繳納增值稅。如果貨物發(fā)票已開具，則應(yīng)就1.5萬元的利息開具增值稅專用發(fā)票或普通發(fā)票。如果開具增值稅專用發(fā)票，貨款按照價稅分離的公式計算，即貨款=15000/1.17=12820.51(元)，增值稅=12820.51*17%=2179.49(元)。B企業(yè)必須取得A企業(yè)的發(fā)票才能在企業(yè)所得稅稅前扣除，如果取得增值稅專用發(fā)票還可以抵扣進項。
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