電算化會(huì)計(jì)系統(tǒng)的內(nèi)部控制

　　隨著計(jì)算機(jī)和現(xiàn)代信息技術(shù)在會(huì)計(jì)中的廣泛運(yùn)用，會(huì)計(jì)工作經(jīng)歷了從手工會(huì)計(jì)到電算化會(huì)計(jì)的發(fā)展過(guò)程。會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理的工具也從算盤(pán)等發(fā)展到計(jì)算機(jī)單機(jī)和計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)。作為會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)重要組成部分的內(nèi)部控制，在電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)環(huán)境下，其作用不是削弱而是加強(qiáng)了。它的控制手段呈多元化趨勢(shì)，對(duì)控制本身的要求更加嚴(yán)格，電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)進(jìn)一步向深層次發(fā)展，這些改變既給企業(yè)帶來(lái)效益，同時(shí)也帶來(lái)了內(nèi)部控制上的問(wèn)題和挑戰(zhàn)。

　　由于傳統(tǒng)的分工控制在會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)中基本上失去了原有作用，對(duì)會(huì)計(jì)處理過(guò)程中弊漏的防止和揭發(fā)更加困難，所以會(huì)計(jì)系統(tǒng)處理結(jié)果的正確與否將有賴(lài)于會(huì)計(jì)內(nèi)部控制制度的完善。二者的關(guān)系表現(xiàn)在：

　　企業(yè)使用計(jì)算機(jī)處理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)后，企業(yè)的會(huì)計(jì)核算的環(huán)境發(fā)生了很大的變化，會(huì)計(jì)部門(mén)的組成人員從原來(lái)由財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)人員組成，轉(zhuǎn)變?yōu)橛韶?cái)務(wù)、會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)人員和計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)的管理人員及計(jì)算機(jī)專(zhuān)家組成。會(huì)計(jì)部門(mén)不僅利用計(jì)算機(jī)完成基本的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，還能利用計(jì)算機(jī)完成各種原先沒(méi)有的或由其他部門(mén)完成的更為復(fù)雜的業(yè)務(wù)活動(dòng)，如銷(xiāo)售預(yù)測(cè)、人力資源規(guī)劃等。隨著遠(yuǎn)程通訊技術(shù)的發(fā)展，會(huì)計(jì)信息的網(wǎng)上實(shí)時(shí)處理成為可能，業(yè)務(wù)事項(xiàng)可以在遠(yuǎn)離企業(yè)的某個(gè)終端機(jī)上瞬間完成數(shù)據(jù)處理工作，原先應(yīng)由會(huì)計(jì)人員處理的有關(guān)業(yè)務(wù)事項(xiàng)，現(xiàn)在可能由其他業(yè)務(wù)人員在終端機(jī)上一次完成；原先應(yīng)由幾個(gè)部門(mén)按預(yù)定的步驟完成的業(yè)務(wù)事項(xiàng)，現(xiàn)在可能集中在一個(gè)部門(mén)甚至一個(gè)人完成。因此，要保證企業(yè)財(cái)產(chǎn)物資的安全完整、保證會(huì)計(jì)系統(tǒng)對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)反映的正確和可靠、達(dá)到企業(yè)管理的目標(biāo)，企業(yè)內(nèi)部控制制度的建立和完善就顯得更為重要。

　　在電算化會(huì)計(jì)系統(tǒng)中，會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)的業(yè)務(wù)處理方法和處理程序發(fā)生了很大的變化，各類(lèi)會(huì)計(jì)憑證和報(bào)表的生成方式、會(huì)計(jì)信息的儲(chǔ)存方式和儲(chǔ)存媒介也發(fā)生了很大的變化。過(guò)去反映會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)處理過(guò)程的各種原始憑證等作為基本會(huì)計(jì)資料的書(shū)面形式的資料減少甚至消失了。由于電子商務(wù)、網(wǎng)上交易、無(wú)紙化交易等的推行，每一項(xiàng)交易發(fā)生時(shí)，有關(guān)該項(xiàng)交易的有關(guān)信息由業(yè)務(wù)人員直接輸入計(jì)算機(jī)，并由計(jì)算機(jī)自動(dòng)記錄，原先使用的每項(xiàng)交易必備的各種憑證、單據(jù)被部分地取消了，原來(lái)在核算過(guò)程中進(jìn)行的各種必要的核對(duì)、審核等工作有相當(dāng)一部分變?yōu)橛捎?jì)算機(jī)自動(dòng)完成了。因此，電算化會(huì)計(jì)系統(tǒng)的內(nèi)部控制與手工會(huì)計(jì)系統(tǒng)的內(nèi)部控制制度有著很大的不同，控制的重點(diǎn)由對(duì)人的控制為主轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)人?⒒?刂莆?鰲?/p>

　　隨著計(jì)算機(jī)使用范圍的擴(kuò)大，利用計(jì)算機(jī)進(jìn)行的貪污、舞弊、詐騙等犯罪活動(dòng)也有所增加，由于儲(chǔ)存在計(jì)算機(jī)磁性媒介上的數(shù)據(jù)容易被篡改，有時(shí)甚至能不留痕跡地篡改，數(shù)據(jù)庫(kù)技術(shù)的提高使數(shù)據(jù)高度集中，未經(jīng)授權(quán)的人員有可能通過(guò)計(jì)算機(jī)和網(wǎng)絡(luò)瀏覽全部數(shù)據(jù)文件，復(fù)制、偽造、銷(xiāo)毀企業(yè)重要的數(shù)據(jù)。計(jì)算機(jī)犯罪具有很大的隱蔽性和危害性，發(fā)現(xiàn)計(jì)算機(jī)舞弊和犯罪的難度較之手工會(huì)計(jì)系統(tǒng)更大，計(jì)算機(jī)舞弊和犯罪造成的危害和損失也可能更大。

　　電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的內(nèi)部控制可以劃分為：一般控制和應(yīng)用控制兩大類(lèi)。它們都是用來(lái)預(yù)防、發(fā)現(xiàn)、糾正系統(tǒng)所發(fā)生的錯(cuò)誤、舞弊和故障，使系統(tǒng)能正常運(yùn)行；是提供可靠和及時(shí)的信息保證。與手工會(huì)計(jì)系統(tǒng)相比，它們也是計(jì)算機(jī)應(yīng)用于會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)所產(chǎn)生的特殊控制。在會(huì)計(jì)電算化信息系統(tǒng)中引入會(huì)計(jì)內(nèi)部控制的意義在于：

　　面對(duì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境的急速變化，以及買(mǎi)方市場(chǎng)的迅速形成，很多企業(yè)在經(jīng)營(yíng)中遇到了許多困難，如銷(xiāo)售不暢、三角債泛濫、資金匾乏、庫(kù)存積壓等。形成這種現(xiàn)象的原因，固然是多方面的，但有一個(gè)共同點(diǎn)，就是忽視了電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的建設(shè)。為了及時(shí)、準(zhǔn)確地提供經(jīng)營(yíng)管理所需要的會(huì)計(jì)信息，近幾年來(lái)，不少企業(yè)相繼建立了電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，就企業(yè)選用會(huì)計(jì)軟件的情況來(lái)看，主要有兩種方式：一是直接外購(gòu)商品化通用會(huì)計(jì)軟件；二是自己開(kāi)發(fā)或委托開(kāi)發(fā)會(huì)計(jì)軟件。這兩者都給企業(yè)帶來(lái)一定的困難，自己開(kāi)發(fā)或委托開(kāi)發(fā)會(huì)計(jì)軟件，優(yōu)點(diǎn)在于能*5限度地滿足企業(yè)會(huì)計(jì)工作需要，但存在較大缺點(diǎn)：不僅開(kāi)發(fā)成本往往較高，開(kāi)發(fā)出來(lái)的會(huì)計(jì)軟件較難通過(guò)財(cái)政部門(mén)的認(rèn)可，而且數(shù)據(jù)的安全與維護(hù)存有隱患。因此絕大多數(shù)企業(yè)都是直接購(gòu)買(mǎi)商品化通用會(huì)計(jì)軟件，選用這種方式，投入少、見(jiàn)效快，使用維護(hù)容易到位，不過(guò)也有其致命弱點(diǎn)，首先，通用性越強(qiáng)的會(huì)計(jì)軟件，軟件的初始化工作就越復(fù)雜，對(duì)操作人員的要求的素質(zhì)要求就越高，但從現(xiàn)有企業(yè)狀況來(lái)看，往往越是財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人，對(duì)會(huì)計(jì)電算化越是知之甚少，這就為正確充分使用軟件帶來(lái)不便；其次，現(xiàn)有的商品化通用會(huì)計(jì)軟件尚有許多不成熟之處，還不能完全滿足各個(gè)企業(yè)的不同核算要求。更為可怕的是，無(wú)論是自己開(kāi)發(fā)或委托開(kāi)發(fā)會(huì)計(jì)軟件，還是購(gòu)買(mǎi)通用商品化會(huì)計(jì)軟件，大多數(shù)工商企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)電算化的好處予以認(rèn)可的同時(shí)，往往忽視了電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)在內(nèi)部控制方面所存在的巨大風(fēng)險(xiǎn)。

　　我國(guó)加入世貿(mào)組織后，將形成全新的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)格局。我國(guó)會(huì)計(jì)信息產(chǎn)業(yè)這些年的高速增長(zhǎng)，除了廠商的努力，在很大程度上要?dú)w功于我國(guó)的財(cái)政制度和財(cái)政部門(mén)。財(cái)政部規(guī)定我國(guó)境內(nèi)的企事業(yè)單位在實(shí)施會(huì)計(jì)信息化工作時(shí)，必須使用合法的財(cái)務(wù)管理軟件。這就對(duì)國(guó)外的財(cái)務(wù)軟件廠商形成了較難突破的市場(chǎng)壁壘。隨著我國(guó)會(huì)計(jì)核算制度的進(jìn)一步國(guó)際化，國(guó)外會(huì)計(jì)軟件對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)制度的適應(yīng)性明顯增強(qiáng)，無(wú)形中削弱了國(guó)產(chǎn)軟件遵循現(xiàn)有會(huì)計(jì)制度、符合財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員操作習(xí)慣的優(yōu)勢(shì)。可以想見(jiàn)，國(guó)外軟件企業(yè)會(huì)搶占中國(guó)市場(chǎng)，包括國(guó)外風(fēng)險(xiǎn)投資基金在內(nèi)的外資也會(huì)在中國(guó)軟件行業(yè)中大量投資，國(guó)外軟件企業(yè)與我國(guó)企業(yè)的兼并與合作機(jī)會(huì)大大增加、國(guó)內(nèi)企業(yè)之間的聯(lián)合和重組也是在所難免。國(guó)外軟件比較注重會(huì)計(jì)信息在整個(gè)企業(yè)管理過(guò)程中的綜合應(yīng)用，強(qiáng)調(diào)對(duì)企業(yè)資源的充分利用和管理的系統(tǒng)化、規(guī)范化，而且一向注重向國(guó)際化方向發(fā)展，符合國(guó)際會(huì)計(jì)慣例，同國(guó)產(chǎn)軟件相比，在電子商務(wù)支持技術(shù)方面具有優(yōu)勢(shì)。能適應(yīng)多種操作平臺(tái)，支持國(guó)際上流行的多種大型數(shù)據(jù)庫(kù)，具有靈活的數(shù)據(jù)接口，更加符合國(guó)際化和網(wǎng)絡(luò)化的發(fā)展潮流。在開(kāi)放性的市場(chǎng)環(huán)境中，國(guó)外財(cái)會(huì)軟件無(wú)疑對(duì)希望向國(guó)際化方向發(fā)展的企業(yè)具有更大的吸引力。目前，信息產(chǎn)業(yè)的核心技術(shù)如大型數(shù)據(jù)庫(kù)技術(shù)、操作系統(tǒng)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)等均掌握在國(guó)外大公司的手中，這些巨無(wú)霸企業(yè)擁有雄厚的技術(shù)實(shí)力和強(qiáng)大的經(jīng)濟(jì)實(shí)力、一旦這些企業(yè)認(rèn)為某一領(lǐng)域具有潛在的市場(chǎng)價(jià)值、依托其技術(shù)和市場(chǎng)優(yōu)勢(shì)會(huì)很快成為強(qiáng)大的對(duì)手。另外，隨著企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化。在會(huì)計(jì)實(shí)踐中產(chǎn)生了多層次、多方位的會(huì)計(jì)主體，從而形成對(duì)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)告和分部報(bào)告的需求?？鐕?guó)經(jīng)營(yíng)的和對(duì)外貿(mào)易的發(fā)展將更加需要有關(guān)外幣業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)和外幣報(bào)表折算的功能。還有，在成本核算體系、稅務(wù)會(huì)計(jì)處理、基金會(huì)計(jì)、非盈利組織會(huì)計(jì)等方面，我國(guó)都需要進(jìn)一步完善現(xiàn)存的會(huì)計(jì)體系，修訂和補(bǔ)充具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化，將對(duì)會(huì)計(jì)電算化以及其內(nèi)部控制提出新的要求。

　　在傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中，財(cái)務(wù)報(bào)表是財(cái)務(wù)報(bào)告的核心；附表、附注提供報(bào)表以外貨幣性信息和非貨幣性信息，它們是財(cái)務(wù)報(bào)表的重要補(bǔ)充?；ヂ?lián)網(wǎng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的運(yùn)用，使得財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的收集、加工、處理都可以適時(shí)進(jìn)行，不僅迅捷、而且可以雙向交流財(cái)務(wù)信息的及時(shí)性得到極大的提高。甚至報(bào)表閱讀者可以根據(jù)自身的需要，以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的原始數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)。進(jìn)行再加工，獲得更深入的信息。另一方面，互聯(lián)網(wǎng)是高科技的產(chǎn)物，并將日益成為人類(lèi)經(jīng)濟(jì)生活中不可缺的一部分。在以知識(shí)尤其是高科技為基礎(chǔ)的知識(shí)經(jīng)濟(jì)社會(huì)，財(cái)務(wù)報(bào)告中包含的人力資源、環(huán)境保護(hù)等信息重要性迅速提高，以附表、附注形式披露的信息不再知識(shí)會(huì)計(jì)報(bào)表的補(bǔ)充，以前并不重要的信息或受成本效益原則約束無(wú)法披露的信息，都必須進(jìn)行充分、及時(shí)的披露。由此，傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的結(jié)構(gòu)和內(nèi)容都需要進(jìn)行較大的變革。網(wǎng)絡(luò)是一個(gè)開(kāi)放的環(huán)境，在這個(gè)環(huán)境中一切信息在理論上都是可以被訪問(wèn)到的，除非它們?cè)谖锢砩蠑嚅_(kāi)連接。因此，網(wǎng)絡(luò)下的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)很有可能遭受非法訪問(wèn)甚至黑客或病毒的侵?jǐn)_。這種攻擊可能來(lái)自于系統(tǒng)外部，也可能來(lái)自系統(tǒng)內(nèi)部，而且一旦發(fā)生將造成巨大的損失，所以，加強(qiáng)會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)內(nèi)部控制制度建設(shè)就顯得十分重要。

　　國(guó)際上近代的審計(jì)都是以系統(tǒng)為基礎(chǔ)的，即審計(jì)師要對(duì)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的內(nèi)部控制進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)，以作為制定審計(jì)方案和決定抽查范圍的依據(jù)。由于會(huì)計(jì)系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)了電算化，手工會(huì)計(jì)系統(tǒng)原有的內(nèi)容控制已不能適應(yīng)電子數(shù)據(jù)處理的新特點(diǎn)，不能有效地降低電算化會(huì)計(jì)系統(tǒng)特有的風(fēng)險(xiǎn)。例如，在電算化會(huì)計(jì)系統(tǒng)中，會(huì)計(jì)信息的處理和存貯高度集中于計(jì)算機(jī)，會(huì)使手工會(huì)計(jì)系統(tǒng)中的某些職責(zé)分離，互相寄制的控制失效。為了系統(tǒng)的安全可靠和系統(tǒng)處理與存貯的會(huì)計(jì)信息準(zhǔn)確完整，必須考慮電算化系統(tǒng)的特點(diǎn)，針對(duì)其固有的風(fēng)險(xiǎn)，建立新的內(nèi)部控制。這些內(nèi)部控制除了有關(guān)電子數(shù)據(jù)處理的制度、規(guī)定和人工執(zhí)行的程序控制外，內(nèi)部控制的程序化是電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的一個(gè)重要特點(diǎn)。如何識(shí)別、研究、審查和評(píng)價(jià)這些新的內(nèi)容控制，尤其是程序化的內(nèi)部控制，是會(huì)計(jì)電算化給審計(jì)提出的又一個(gè)新問(wèn)題。在會(huì)計(jì)電算化條件下，由于內(nèi)部控制變化了，審計(jì)人員必然研究電算化系統(tǒng)的內(nèi)部控制，掌握其審查方法。對(duì)程序控制，審計(jì)員要利用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)進(jìn)行審計(jì)。對(duì)于電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制的弱點(diǎn)，審計(jì)人員要能評(píng)估其影響，并向被審單位提出改進(jìn)的建議。

　　實(shí)行會(huì)計(jì)電算化以后，計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)處理易于篡改而不易留下痕跡。健全的管理制度、職能分割制度、授權(quán)的控制制度等都是保證財(cái)務(wù)系統(tǒng)安全運(yùn)行的基礎(chǔ)。對(duì)于計(jì)算機(jī)文檔及時(shí)的備份維護(hù)、防止病毒的侵害，都可以保障計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的安全性。操作密碼設(shè)置必須健全，達(dá)到合理分工、相互制約、相互監(jiān)督，防止出現(xiàn)意外。內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)給予處理數(shù)據(jù)的系統(tǒng)和數(shù)據(jù)本身更多的關(guān)注。著重做到：

　　1.職責(zé)明確。會(huì)計(jì)人員應(yīng)該檢查組織結(jié)構(gòu)、職權(quán)和責(zé)任的分配與分工情況、其目的在于確定職責(zé)分工是否能夠提供有力的內(nèi)部控制，例如，程序與系統(tǒng)開(kāi)發(fā)、計(jì)算機(jī)操作、輸入數(shù)據(jù)的控制、在可行的情況下應(yīng)予以分離。

　　2.安全控制。會(huì)計(jì)人員應(yīng)該確定是否制訂了有關(guān)計(jì)算機(jī)硬件、計(jì)算機(jī)程序、數(shù)據(jù)文件、數(shù)據(jù)傳送、輸入和輸出資料以及人員的安全規(guī)定。該項(xiàng)檢查應(yīng)該不僅涉及中央處理站的計(jì)算機(jī)設(shè)備，還應(yīng)包括其他地點(diǎn)的小型機(jī)、計(jì)算機(jī)終端、通訊設(shè)施及其他外圍設(shè)備。

　　3.提高內(nèi)部會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)。建立以提高內(nèi)部會(huì)計(jì)人員素質(zhì)為目的控制措施，，組織網(wǎng)絡(luò)安全方面及高級(jí)程序語(yǔ)言的培訓(xùn)，大力開(kāi)展計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)的培訓(xùn)。如：數(shù)據(jù)模擬檢測(cè)法、整體檢測(cè)法、程序編碼控制法、平行模擬法、程序追蹤法。培養(yǎng)一批既懂財(cái)會(huì)、審計(jì)業(yè)務(wù)、又精通計(jì)算機(jī)應(yīng)用技術(shù)的有經(jīng)驗(yàn)的復(fù)合型專(zhuān)業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)人員。

　　由于會(huì)計(jì)電算化知識(shí)與功能的相對(duì)集中，因此必須制定相應(yīng)的組織和管理控制，明確職責(zé)分工，加強(qiáng)組織控制。所謂組織控制，就是將系統(tǒng)中不相容的職責(zé)進(jìn)行分離，即在系統(tǒng)中的各類(lèi)人員之間進(jìn)行分工，并以相應(yīng)的管理規(guī)章與之配套。其目的在于通過(guò)設(shè)立一種相互稽核、相互監(jiān)督和相互制約的機(jī)制來(lái)保障會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、可靠，減少發(fā)生錯(cuò)誤和舞弊的可能性。

　　職責(zé)分工首先是將電算化部門(mén)與用戶(hù)部門(mén)的職責(zé)相分離。用戶(hù)部門(mén)指產(chǎn)生原始數(shù)據(jù)的部門(mén)或人員。在這兩者之間進(jìn)行職責(zé)分工的目的，是盡可能保持不相容職能（如業(yè)務(wù)授權(quán)、執(zhí)行、保管和記錄）的分離，以及在電算化部門(mén)內(nèi)部的職責(zé)分離。通過(guò)進(jìn)行內(nèi)部職責(zé)分工，以補(bǔ)救不相容職能集中化的不足。

　　會(huì)計(jì)電算化中，為了控制操作人員職能，還可根據(jù)系統(tǒng)支持的不同軟件進(jìn)行職能分工，從而起到各個(gè)部門(mén)權(quán)利相互制約、相互平衡的作用。如一般商業(yè)公司的軟件控制主要是局域網(wǎng)組成的服務(wù)器、PC機(jī)、POS機(jī)等，可以結(jié)合商業(yè)企業(yè)自身特點(diǎn)，根據(jù)ORACLE8數(shù)據(jù)庫(kù)良好的保密機(jī)制以及采用訪問(wèn)控制、口令控制技術(shù)的特征，形成以在SUN服務(wù)器上運(yùn)行的ORACLE8數(shù)據(jù)庫(kù)系統(tǒng)為中心的網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，即俗稱(chēng)的“后臺(tái)”，并采用以LINIX操作系統(tǒng)以及各帳臺(tái)的POS機(jī)聯(lián)機(jī)操作等。在運(yùn)行中，后臺(tái)管理通過(guò)商品從進(jìn)、銷(xiāo)、調(diào)、存各個(gè)方面入手。進(jìn)貨環(huán)?讜蠐梢滴癲拷?惺淙氳羌牽?緩笥剎莆癲可蠛巳胝?；?踉蠆捎玫テ飯芾恚?ü?找鳳OS機(jī)的輸入，電腦月終匯總，產(chǎn)生各類(lèi)報(bào)表供財(cái)務(wù)部入帳使用。從而體現(xiàn)了各部門(mén)間相互牽制和相互監(jiān)督的作用。

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