我國(guó)企業(yè)集團(tuán)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍較廣,通常包括多個(gè)甚至幾十個(gè)公司的會(huì)計(jì)報(bào)表,有些公司還存在多層投資關(guān)系,涉及抵銷事項(xiàng)即復(fù)雜又繁多,很容易產(chǎn)生合并數(shù)據(jù)錯(cuò)誤,增加了審計(jì)工作的難度。
  在審計(jì)實(shí)踐中,我們可以采用一種即準(zhǔn)確又簡(jiǎn)便的審計(jì)方法,即利用合并會(huì)計(jì)報(bào)表與母公司會(huì)計(jì)報(bào)表、各子公司會(huì)計(jì)報(bào)表之間的必然聯(lián)系,對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的主要項(xiàng)目進(jìn)行復(fù)核,來(lái)確定合并會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)的正確性。
  利用“合并投資收益”與“各子公司凈利潤(rùn)合計(jì)數(shù)“的關(guān)系來(lái)核實(shí)投資收益項(xiàng)目抵銷的正確性:
  1.確定兩者的核對(duì)關(guān)系。通過(guò)合并抵銷,子公司的凈利潤(rùn)分別體現(xiàn)為合并利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表的“投資收益”、“少數(shù)股東收益”、“未確認(rèn)投資損失”、“職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金及其他不屬于投資者所有的利潤(rùn)分配”項(xiàng)目,因此存在以下計(jì)算關(guān)系:
  合并投資收益
  加:少數(shù)股東本期收益
  加:本期計(jì)提的職工獎(jiǎng)福基金及其他不屬于投資者所有的利潤(rùn)分配項(xiàng)目
  減:本期未確認(rèn)投資損失
  等于子公司凈利潤(rùn)合計(jì)數(shù)
  2.對(duì)上述各項(xiàng)數(shù)據(jù)進(jìn)行審核。
  (1)取得所有三資企業(yè)的利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表,將其獎(jiǎng)福基金本期計(jì)提數(shù)匯總,應(yīng)與合并利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表獎(jiǎng)?;饠?shù)相等。
 ?。?)取得所有凈資產(chǎn)為負(fù)數(shù)的子公司的利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表,將各公司當(dāng)期虧損數(shù)(盈利數(shù)用負(fù)數(shù)表示)乘以母公司的持股比例(間接持股的還要乘上母公司對(duì)中間公司的持股比例),其匯總數(shù)應(yīng)與合并利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表“未確認(rèn)投資損失”數(shù)相等。
 ?。?)取得所有凈資產(chǎn)大于零的子公司的利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表,將各子公司凈利潤(rùn)數(shù)(三資企業(yè)要減掉本期提取的獎(jiǎng)福基金等)分別乘以母公司對(duì)該子公司的持股比例(如果是間接持股,還要乘上母公司對(duì)中間公司的持股比例)并相加,所得數(shù)據(jù)應(yīng)與合并投資收益數(shù)一致。另外,上述各子公司凈利潤(rùn)合計(jì)數(shù)減掉合并投資收益,應(yīng)與少數(shù)股東本期收益數(shù)一致。
  利用“合并凈利潤(rùn)”與“母公司凈利潤(rùn)”的關(guān)系,核實(shí)“合并凈利潤(rùn)”項(xiàng)目正確性
  1.確定兩者的核對(duì)關(guān)系
  所謂合并抵銷,無(wú)非是投資與權(quán)益抵銷、內(nèi)部往來(lái)抵銷、內(nèi)部購(gòu)銷及存貨所含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的抵銷、相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵銷等幾大項(xiàng),其中只有投資與權(quán)益抵銷、存貨等所含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵銷、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷等三類抵銷對(duì)合并凈利潤(rùn)產(chǎn)生影響。需說(shuō)明的是,投資與權(quán)益抵銷已將子公司凈利潤(rùn)數(shù)全部抵銷掉(三資企業(yè)本期計(jì)提的獎(jiǎng)?;鸬炔粚儆谕顿Y者的利潤(rùn)分配項(xiàng)目除外),合并凈利潤(rùn)中只留下了母公司的投資收益數(shù)。但有些特殊情況例外,如合并前統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策,有些子公司需要按母公司的會(huì)計(jì)政策調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表,母公司的投資收益也需要做相應(yīng)調(diào)整;還有一種情況,母公司通過(guò)直接和間接兩種方式持有某公司的股份,而間接持股比例較小,中間持股公司日常對(duì)該投資采用成本法核算,合并前需按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整,然后才能進(jìn)行合并,該兩種調(diào)整直接導(dǎo)致合并投資收益及凈利潤(rùn)的增減變化。因此,合并凈利潤(rùn)與母公司凈利潤(rùn)之間存在以下關(guān)系:
  合并凈利潤(rùn)
  加(或減):存貨未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵銷數(shù)
  加(或減):其他內(nèi)部購(gòu)銷未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)抵銷數(shù)
  減(或加):資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)的影響數(shù)
  加(或減):合并前投資收益調(diào)整數(shù)
  減:職工獎(jiǎng)?;鸺捌渌粚儆谕顿Y者所有的利潤(rùn)分配數(shù)
  等于母公司凈利潤(rùn)
  2.對(duì)上述各項(xiàng)目數(shù)額進(jìn)行審核
  (1)對(duì)內(nèi)部購(gòu)銷和資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷數(shù)的審核;可通過(guò)審核企業(yè)合并底稿原始資料等方法進(jìn)行。
  (2)對(duì)合并前母公司投資收益調(diào)整數(shù)的審核,首先可從企業(yè)編制的合并抵銷分錄匯總中取得該數(shù)據(jù),然后取得已進(jìn)行政策調(diào)整及進(jìn)行權(quán)益法調(diào)整的子公司的利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表,分別計(jì)算其合并前調(diào)整對(duì)母公司投資收益的影響數(shù)額并加以匯總,兩數(shù)據(jù)應(yīng)核對(duì)一致。
  (3)獎(jiǎng)?;鸬软?xiàng)目數(shù)據(jù)的核對(duì)與前已提及的方法相同。
  利用“合并凈資產(chǎn)”與“母公司凈資產(chǎn)”之間關(guān)系
  核實(shí)“合并凈資產(chǎn)”的正確性
  1.確定兩者之間的核對(duì)關(guān)系
  與對(duì)合并凈利潤(rùn)的影響類似,合并抵銷對(duì)凈資產(chǎn)的影響也只有以下幾個(gè)方面:合并前子公司報(bào)表調(diào)整等對(duì)母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的影響數(shù)、累計(jì)未確認(rèn)投資損失數(shù)、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷數(shù)、存貨抵銷數(shù)等。核對(duì)關(guān)系如下:
  合并凈資產(chǎn)
  加:累計(jì)未確認(rèn)投資損失數(shù)
  減(或加):長(zhǎng)期投資調(diào)整數(shù)
  減(或加):資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷數(shù)
  加(或減):存貨所含未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)抵銷數(shù)
  加(或減):其他資產(chǎn)所含未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)抵銷數(shù)
  等于母公司凈資產(chǎn)
  2.對(duì)上述各項(xiàng)目數(shù)據(jù)進(jìn)行審核
 ?。?)累計(jì)未確認(rèn)投資損失數(shù)。取所有因負(fù)有限責(zé)任對(duì)其投資減至“0”的子公司的資產(chǎn)負(fù)債表,分別將其凈資產(chǎn)乘以母公司持股比例(間接持股按前述方法計(jì)算),其匯總數(shù)應(yīng)與合并資產(chǎn)負(fù)債表中“未確認(rèn)投資損失”項(xiàng)目的數(shù)額一致。
 ?。?)長(zhǎng)期投資調(diào)整數(shù),與前面第二項(xiàng)所述核對(duì)方法相似。
  (3)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷數(shù)、存貨及其他資產(chǎn)所含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵銷數(shù),需通過(guò)檢查企業(yè)合并底稿原始資料及編制過(guò)程等方式加以審核。
  另外,合并會(huì)計(jì)報(bào)表與母公司會(huì)計(jì)報(bào)表的“實(shí)收資本”、“資本公積”項(xiàng)目數(shù)額應(yīng)完全一致,這一點(diǎn)也可作為投資及權(quán)益抵銷正確性驗(yàn)證的補(bǔ)充。
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