企業(yè)接受捐贈(zèng)的資產(chǎn)有現(xiàn)金資產(chǎn)和非現(xiàn)金資產(chǎn)兩種，并且在會(huì)計(jì)處理上是不盡相同的，本文討論了內(nèi)資企業(yè)接受捐贈(zèng)的會(huì)計(jì)處理。
新會(huì)計(jì)制度對(duì)接受捐贈(zèng)的規(guī)定
新《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：
1.企業(yè)接受的現(xiàn)金捐贈(zèng)轉(zhuǎn)入資本公積的金額，借記“銀行存款”或者“現(xiàn)金”科目，貸記“資本公積——接受現(xiàn)金捐贈(zèng)”科目;
2.企業(yè)接受捐贈(zèng)的非現(xiàn)金資產(chǎn)，如機(jī)器設(shè)備、運(yùn)輸車(chē)輛和材料等，則按實(shí)物確定的價(jià)值，借記“固定資產(chǎn)”、“庫(kù)存商品”、“原材料”等科目，貸記“資本公積——接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備”科目;
3.企業(yè)將接受捐贈(zèng)的非現(xiàn)金資產(chǎn)處置時(shí)，按轉(zhuǎn)入資本公積的金額，借記“資本公積——接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備”科目，貸記“資本公積——其他資本公積”科目;
4.企業(yè)各項(xiàng)資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目不能轉(zhuǎn)增資本或股本，但當(dāng)資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目轉(zhuǎn)入“資本公積——其他資本公積”科目后可以按規(guī)定轉(zhuǎn)增資本或股本。
從上述會(huì)計(jì)制度規(guī)定看，企業(yè)接受捐贈(zèng)的資產(chǎn)是不涉及稅款事項(xiàng)的。但稅法對(duì)接受捐贈(zèng)卻有另行的規(guī)定。
舉例會(huì)計(jì)處理
某公司2年3月接受港商捐贈(zèng)全新運(yùn)輸設(shè)備一輛，并已送達(dá)該公司，由公司管理部門(mén)使用。根據(jù)報(bào)關(guān)單憑證資料確定其價(jià)值為42萬(wàn)元人民幣，預(yù)計(jì)使用5年，無(wú)殘值，公司所得稅率15%。其賬務(wù)處理如下：
1.接受捐贈(zèng)交付使用時(shí)：
借：固定資產(chǎn)——××運(yùn)輸設(shè)備42
貸：遞延稅款63
資本公積——接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備357
2.該公司2年4—12月每月提取折舊7元，賬務(wù)處理如下：
借：管理費(fèi)用7
貸：累計(jì)折舊7
假如該公司2年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額為1萬(wàn)元，無(wú)其他納稅調(diào)整項(xiàng)目，按照國(guó)稅發(fā)[2]84號(hào)文件精神，“接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)不得提取折舊”，因此應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額63元(7元×9個(gè)月)，2年應(yīng)納稅所得額為16.3萬(wàn)元。
2年應(yīng)納所得稅額=163元×15%=15945元。
該公司21年6月2日出售該設(shè)備，售價(jià)45萬(wàn)，出售時(shí)累計(jì)折舊98元(21年1-5月份提取折舊35元)，不考慮清理時(shí)發(fā)生的清理費(fèi)用和應(yīng)繳的增值稅，則：
賬面清理收益=45-(42-98)=128(元)
賬務(wù)處理為：
1、借：累計(jì)折舊98
固定資產(chǎn)清理322
貸：固定資產(chǎn)-××運(yùn)輸設(shè)備42
2、借：銀行存款45
貸：固定資產(chǎn)清理45
3、借：固定資產(chǎn)清理128
貸：營(yíng)業(yè)外收入-處理固定資產(chǎn)收益128
假設(shè)該公司21年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額為15萬(wàn)元，無(wú)其他納稅調(diào)整項(xiàng)目，則：
21年度應(yīng)納稅所得額=賬面利潤(rùn)+(出售收入-清理費(fèi)用)+本年已提折舊-營(yíng)業(yè)外收入=15+(45-)+35-128=1857(元)
21年度應(yīng)納所得稅額=1857×15%=27855(元)。
說(shuō)明
必須強(qiáng)調(diào)的是，對(duì)于同一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)只能計(jì)算一次，否則就會(huì)重復(fù)征稅。上例中，該公司出售價(jià)格高于接受捐贈(zèng)時(shí)的實(shí)物價(jià)格，應(yīng)按出售收入45元減去清理費(fèi)用后的余額作為納稅所得額，而不能按出售該設(shè)備的凈收益計(jì)算。也可以這樣理解，即如果會(huì)計(jì)處理上沒(méi)有提取折舊，則：
處置收益=45(售價(jià))-42(原值)=3(元)，而該筆業(yè)務(wù)應(yīng)納稅所得額45元，實(shí)際上是接受捐贈(zèng)時(shí)的資產(chǎn)價(jià)值42元和資產(chǎn)處置收益3元之和。因此，應(yīng)將已經(jīng)計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”并已結(jié)轉(zhuǎn)到“本年利潤(rùn)”科目的數(shù)額128元予以調(diào)減，否則會(huì)對(duì)固定資產(chǎn)的處置收益金額重復(fù)征收所得稅。
企業(yè)按照調(diào)整后的應(yīng)納稅所得額計(jì)繳企業(yè)所得稅時(shí)，對(duì)接受捐贈(zèng)資產(chǎn)時(shí)已計(jì)入“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”科目的數(shù)額應(yīng)作相應(yīng)的調(diào)整;同時(shí)應(yīng)將“資本公積——接受捐贈(zèng)資產(chǎn)準(zhǔn)備”科目的金額轉(zhuǎn)入“資本公積——其他資本公積轉(zhuǎn)入”科目。例中上述業(yè)務(wù)還應(yīng)作如下賬務(wù)處理：
借：遞延稅款63
所得稅21555
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅27855
同時(shí)還應(yīng)作下面的會(huì)計(jì)分錄：
借：資本公積——接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備357
貸：資本公積——其他資本公積轉(zhuǎn)入357
總之，通過(guò)上述實(shí)際業(yè)務(wù)的計(jì)算和分析，企業(yè)接受非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈(zèng)時(shí)，確實(shí)要交稅。
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