*9節(jié)    金融資產(chǎn)的分類

企業(yè)的金融資產(chǎn)主要包括庫存現(xiàn)金、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收利息、應(yīng)收股利、其他應(yīng)收款、貸款、墊款、債權(quán)投資、股權(quán)投資、基金投資、衍生金融資產(chǎn)等。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點和風(fēng)險管理要求,將取得的金融資產(chǎn)在初始確認(rèn)時分為以下幾類:(1) 以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn);(2) 持有至到期投資;(3) 貸款和應(yīng)收款項;(4) 可供出售的金融資產(chǎn)。上述分類一經(jīng)確定,不得隨意變更。

一、以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn),可以進(jìn)一步分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

(一) 交易性金融資產(chǎn)

滿足以下條件之一的金融資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金融資產(chǎn):

1. 取得該金融資產(chǎn)的目的主要是為了近期內(nèi)出售。例如,企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券和基金等。

2. 屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分,且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進(jìn)行管理。在這種情況下,即使組合中有某個組成項目持有的期限稍長也不受影響。

3. 屬于衍生工具。但是,被指定為有效套期工具的衍生工具、屬于財務(wù)擔(dān)保合同的衍生工具、與在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生工具除外。其中,財務(wù)擔(dān)保合同是指保證人和債權(quán)人約定,當(dāng)債務(wù)人不履行債務(wù)時,保證人按照約定履行債務(wù)或者承擔(dān)責(zé)任的合同。

(二) 直接指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

企業(yè)不能隨意將某項金融資產(chǎn)直接指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。只有滿足下列條件之一時,企業(yè)才能將某項金融資產(chǎn)直接指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn):

1. 該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)的計量基礎(chǔ)不同而導(dǎo)致的相關(guān)利得或損失在確認(rèn)和計量方面不一致的情況。

設(shè)立這項條件,目的在于通過直接指定為以公允價值計量,并將其變動計入當(dāng)期損益,以消除會計上可能存在的不配比現(xiàn)象。例如,按照金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則規(guī)定,有些金融資產(chǎn)可以被指定或劃分為可供出售金融資產(chǎn),從而其公允價值變動計入所有者權(quán)益,但與之直接相關(guān)的金融負(fù)債卻劃分為以攤余成本進(jìn)行后續(xù)計量的金融負(fù)債,從而導(dǎo)致“會計不配比”。但是,如果將以上金融資產(chǎn)和金融負(fù)債均直接指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債,那么就能夠消除這種會計不配比現(xiàn)象。

2. 企業(yè)的風(fēng)險管理或投資策略的正式書面文件已載明,該金融資產(chǎn)組合等,以公允價值為基礎(chǔ)進(jìn)行管理、評價并向關(guān)鍵管理人員報告。

此項條件著重企業(yè)日常管理和評價業(yè)績的方式,而不是關(guān)注金融工具組合中各組成部分的性質(zhì)。例如,風(fēng)險投資機(jī)構(gòu)、證券投資基金或類似會計主體,其經(jīng)營活動的主要目的在于從投資工具的公允價值變動中獲取回報,它們在風(fēng)險管理或投資策略的正式書面文件中對此也有清楚的說明。

在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資,不得指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

以上所指活躍市場,是指同時具有下列特征的市場:

(1) 市場內(nèi)交易的對象具有同質(zhì)性;

(2) 可隨時找到自愿交易的買方和賣方;

(3) 市場價格信息是公開的。

二、持有至到期投資

持有至到期投資,是指到期日固定、回收金額固定或可確定,且企業(yè)有明確意圖和額能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。企業(yè)不能將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資:(1) 在初始確認(rèn)時即被指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的非衍生金融資產(chǎn);(2) 在初始確認(rèn)時被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn);(3) 符合貸款和應(yīng)收款項的定義的非衍生金融資產(chǎn)。

如果企業(yè)管理層決定將某項金融資產(chǎn)持有至到期,則在該金融資產(chǎn)未到期前,不能隨意地改變其“最初意圖”。也就是說,投資者在取得投資時意圖就應(yīng)當(dāng)是明確的,除非遇到一些企業(yè)所不能控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計的獨立事件,否則將持有至到期。

(一) 到期日固定、回收金額固定或可確定

“到期日固定、回收金額固定或可確定”是指相關(guān)合同明確了投資者在確定的期間內(nèi)獲得或應(yīng)收取現(xiàn)金流量(例如,投資利息和本金等)的金額和時間。因此,從投資者角度看,如果不考慮其他條件,在將某項投資劃分為持有至到期投資時可以不考慮可能存在的發(fā)行方重大支付風(fēng)險。其次,由于要求到期日固定,從而權(quán)益工具投資不能劃分為持有至到期投資。再者,如果符合其他條件,不能由于某債務(wù)工具投資是浮動利率投資而不將其劃分為持有至到期投資。

(二) 有明確意圖持有至到期

“有明確意圖持有至到期”是指投資者在取得投資時意圖就是明確的,除非遇到一些企業(yè)所不能控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計的獨立事件,否則將持有至到期。

存在下列情況之一的,表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產(chǎn)投資持有至到期:

1. 持有該金融資產(chǎn)的期限不確定。

2. 發(fā)生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機(jī)會及其投資收益率變化、融資來源和條件變化、外匯風(fēng)險變化等情況時,將出售該金融資產(chǎn)。但是,無法控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以確定合理預(yù)計的獨立事件引起的金融資產(chǎn)出售除外。

3. 該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。

4. 其他表明企業(yè)沒有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期的情況。

據(jù)此,對于發(fā)行方可以贖回的債務(wù)工具,如發(fā)行方行使贖回權(quán),投資者仍可收回其幾乎所有初始凈投資(含支付的溢價和交易費用),那么投資者可以將此類投資劃分為持有至到期。但是,對于投資者有權(quán)要求發(fā)行方贖回的債務(wù)工具投資,投資者不能將其劃分為持有至到期投資。

(三) 有能力持有至到期

“有能力持有至到期”是指企業(yè)有足夠的財務(wù)資源,并不受外部因素影響將投資持有至到期。

存在下列情況之一的,表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期:

1. 沒有可利用的財務(wù)資源持續(xù)地為該金融資產(chǎn)投資提供資金支持,以使該金融資產(chǎn)投資持有至到期。

2. 受法律、行政法規(guī)的限制,使企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持有至到期。

3. 其他表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期的情況。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)于每個資產(chǎn)負(fù)債表日對持有至到期投資的意圖和能力進(jìn)行評價。發(fā)生變化的,應(yīng)當(dāng)將其重分類為可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行處理。