中級(jí)會(huì)計(jì)職稱考試《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》考試大綱 第八章
第八章 資產(chǎn)減值
[基本要求]
?。ㄒ唬┱莆照J(rèn)定資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象
?。ǘ┱莆召Y產(chǎn)可收回金額的計(jì)量方法
?。ㄈ┱莆召Y產(chǎn)減值損失的確定原則
?。ㄋ模┱莆召Y產(chǎn)組的認(rèn)定方法及其減值的處理
(五)熟悉資產(chǎn)減值的特征
?。┝私馍套u(yù)減值的會(huì)計(jì)處理
[考試內(nèi)容]
*9節(jié) 資產(chǎn)減值概述
一、資產(chǎn)減值的特征和范圍
資產(chǎn)減值,是指資產(chǎn)的可收冋金額低于其賬面價(jià)值。本章所指資產(chǎn),除特別說明外,包括單項(xiàng)資產(chǎn)和資產(chǎn)組。
本章涉及的資產(chǎn)減值對(duì)象主要包括以下資產(chǎn):對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資,采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn),固定資產(chǎn),生產(chǎn)性生物資產(chǎn),無形資產(chǎn),商譽(yù)以及探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施等。
本章不涉及下列資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理:存貨、消耗性生物資產(chǎn)、采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)、建造合同形成的資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)、融資租賃中出租人未擔(dān)保余值、未探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益,以及本大綱第九章所涉及的金融資產(chǎn)等。
二、資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象
資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象主要包括以下方面:
?。ㄒ唬┵Y產(chǎn)的市價(jià)當(dāng)期大幅度下跌,其跌幅明顯高于因時(shí)間的推移或者正常使用而預(yù)計(jì)的下跌。
?。ǘ┢髽I(yè)經(jīng)營(yíng)所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場(chǎng)在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變化,從而對(duì)企業(yè)產(chǎn)生不利影響。
?。ㄈ┦袌?chǎng)利率或者其他市場(chǎng)投資報(bào)酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高,從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率,導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低。
?。ㄋ模┯凶C據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時(shí)或者其實(shí)體已經(jīng)損壞。
?。ㄎ澹┵Y產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計(jì)劃提前處置。
?。┢髽I(yè)內(nèi)部報(bào)告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績(jī)效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期,如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)(或者虧損)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于(或者高于)預(yù)計(jì)金額等。
?。ㄆ撸┢渌砻髻Y產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減值的跡象。
此外,采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資,除取得投資時(shí)實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)外,投資企業(yè)按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)確認(rèn)投資收益后,應(yīng)當(dāng)考慮長(zhǎng)期股權(quán)投資是否發(fā)生了減值。在判斷該類長(zhǎng)期股權(quán)投資是否存在減值跡象時(shí),應(yīng)當(dāng)關(guān)注長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值是否大于享有被投資單位凈資產(chǎn)(包括相關(guān)商譽(yù))賬面價(jià)值的份額等類似情況。
第二節(jié) 資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量和減值損失的確定
一、資產(chǎn)可收回金額計(jì)量的基本要求
資產(chǎn)的可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。
在估計(jì)資產(chǎn)的可收冋金額時(shí),應(yīng)當(dāng)遵循重要性要求。
二、資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額的確定
資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額,通常反映的是資產(chǎn)如果被出售或者處置時(shí)可以收回的凈現(xiàn)金流入。其中,處置費(fèi)用是指可以直接歸屬于資產(chǎn)處置的增量成本,包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等,但是財(cái)務(wù)費(fèi)用和所得稅費(fèi)用等不包括在內(nèi)。
三、資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定
資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時(shí)所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量,選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對(duì)其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定。預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,應(yīng)當(dāng)綜合考慮資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量、使用壽命和折現(xiàn)率等因素。
四、資產(chǎn)減值損失的確定
企業(yè)在對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試并計(jì)算確定資產(chǎn)的可收回金額后,如果資產(chǎn)的可收回金額低于賬面價(jià)值,應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額,減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失,計(jì)入當(dāng)期損益,同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后,減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整,以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi),系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價(jià)值(扣除預(yù)計(jì)凈殘值資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn),在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。但是,遇到資產(chǎn)報(bào)廢、出售、對(duì)外投資、以非貨幣性資產(chǎn)交換方式換出、通過債務(wù)重組抵償債務(wù)等情況,同時(shí)符合資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的,企業(yè)應(yīng)當(dāng)將相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備予以轉(zhuǎn)銷。
第三節(jié) 資產(chǎn)組減值的處理
一、資產(chǎn)組的認(rèn)定
資產(chǎn)組,是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合,其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。
資產(chǎn)組的認(rèn)定,應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。在認(rèn)定資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入是否基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組時(shí),應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的方式和對(duì)資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。
資產(chǎn)組一經(jīng)確定,在各個(gè)會(huì)計(jì)期間應(yīng)當(dāng)保持一致,不得隨意變更。如需變更,企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)證明該變更是合理的,并在報(bào)表附注中作出說明。
二、資產(chǎn)組可收回金額和賬面價(jià)值的確定
資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。
資產(chǎn)組賬面價(jià)值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)與其可收回金額的確定方式相一致。
三、資產(chǎn)組減值測(cè)試
企業(yè)在對(duì)資產(chǎn)組(包括資產(chǎn)組組合,下同)進(jìn)行減值測(cè)試并計(jì)算確定資產(chǎn)組的可收回金額后,如果資產(chǎn)組的可收同金額低于其賬面價(jià)值,應(yīng)當(dāng)按照差額確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。減值損失金額應(yīng)當(dāng)按照下列順序進(jìn)行分?jǐn)偅?/div>
?。ㄒ唬┑譁p分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價(jià)值;
(二)根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重,按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。
以上資產(chǎn)賬面價(jià)值的抵減,應(yīng)當(dāng)作為各單項(xiàng)資產(chǎn)(包括商譽(yù))的減值損失處理,計(jì)入當(dāng)期損益。抵減后的各資產(chǎn)的賬面價(jià)值不得低于以下三者之中*6者:該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額(如可確定的〉、該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(如可確定的〕和零。因此而導(dǎo)致的未能分?jǐn)偟臏p值損失金額,應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重進(jìn)行分?jǐn)偂?/div>
四、總部資產(chǎn)減值測(cè)試
企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團(tuán)或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備、研發(fā)中心等資產(chǎn)??偛抠Y產(chǎn)通常難以單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試,需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行。資產(chǎn)組組合是由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合,包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合,以及按合理方法分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)部分。
在資產(chǎn)負(fù)債表日,如果有跡象表明某項(xiàng)總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值,企業(yè)應(yīng)當(dāng)計(jì)算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額,然后將其與相應(yīng)的賬面價(jià)值相比較,據(jù)以判斷是否需要確認(rèn)減值損失。
企業(yè)在對(duì)某一資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試時(shí),應(yīng)當(dāng)先認(rèn)定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn),再根據(jù)相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組分別情況進(jìn)行處理。
第四節(jié) 商譽(yù)減值的處理
一、商譽(yù)減值測(cè)試的基本要求
為了進(jìn)行商譽(yù)減值測(cè)試,因企業(yè)合并形成的商譽(yù)的賬面價(jià)值,應(yīng)當(dāng)自購(gòu)買日起按照合理的方法分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組;難以分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組的,應(yīng)當(dāng)將商譽(yù)分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組組合。
企業(yè)因重組等原因改變了其報(bào)告結(jié)構(gòu),從而影響到已分?jǐn)偵套u(yù)的一個(gè)或者若干個(gè)資產(chǎn)組構(gòu)成的,應(yīng)當(dāng)按照合理的分?jǐn)偡椒ǎ瑢⑸套u(yù)重新分?jǐn)傊潦苡绊懙馁Y產(chǎn)組。
二、商譽(yù)減值的測(cè)試及其賬務(wù)處理
企業(yè)在對(duì)包含商譽(yù)的相關(guān)資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試時(shí),如與商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組存在減值跡象的,應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理:
?。ㄒ唬?duì)不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試,計(jì)算可收回金額,并與相關(guān)賬面價(jià)值相比較,確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。
?。ǘ?duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試,比較這些相關(guān)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值(包括所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價(jià)值部分)與其可收回金額,如果相關(guān)資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價(jià)值,應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。
在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中反映的商譽(yù)沒有包括子公司歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)。在對(duì)相關(guān)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試時(shí),由于其可收回金額的預(yù)計(jì)包括歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)價(jià)值部分,為使減值測(cè)試建立在一致的基礎(chǔ)上,企業(yè)應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)組的賬面價(jià)值,將歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)包括在內(nèi),然后根據(jù)調(diào)整后的資產(chǎn)組賬面價(jià)值與其可收回金額進(jìn)行比較,以確定資產(chǎn)組是否發(fā)生了減值。
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