銀行存款作為一個單位流動性較強(qiáng)的資產(chǎn)，注冊會計師在對其進(jìn)行審計時，為降低審計風(fēng)險，必須保持合理的懷疑及必要的職業(yè)謹(jǐn)慎。尤其需要關(guān)注以下幾個問題：
　　1.當(dāng)被審計單位有定期存款和承兌保證金時，要考慮其是否存在未入帳貸款和應(yīng)付票據(jù)的可能性。
　　當(dāng)現(xiàn)有條件下，票據(jù)貼現(xiàn)融資是企業(yè)較為方便可行的融資手段之一。根據(jù)票據(jù)法規(guī)定，在銀行開立存款帳戶的法人企業(yè)及其他組織之間需具有真實的交易關(guān)系或債權(quán)債務(wù)關(guān)系，才能使用商業(yè)匯票。但企業(yè)為避開銀行貸款的門檻，通常找一家與其關(guān)系不錯的單位配合。簽發(fā)無實質(zhì)交易內(nèi)容的銀行承兌匯票，隨即辦理票據(jù)貼現(xiàn)，變相取得銀行貸款。若被審計單位在辦理貼現(xiàn)后即將銀行存款、應(yīng)付票據(jù)、財務(wù)費用入帳，注冊會計師面臨的主要審計風(fēng)險不大。注冊會計師面臨的主要審計風(fēng)險在于未發(fā)現(xiàn)被審計單位的帳外票據(jù)貼現(xiàn)融資。例如，某企業(yè)出于粉飾經(jīng)營業(yè)績、虛增利潤的動機(jī)，虛構(gòu)銷售收入及應(yīng)收帳款；但若期末應(yīng)收款項過大，會引起審計人員的重點關(guān)注。為避免引起審計人員的懷疑，企業(yè)還要制造銷貨款回收及時的假象，使用帳外票據(jù)貼現(xiàn)是其手法之一。
　　為降低此種審計風(fēng)險，注冊會計師在審計時應(yīng)做到：索取企業(yè)定期存單原件(若只提供復(fù)印件，則有可能已質(zhì)押)；詳細(xì)審計承兌保證金的入帳記錄，根據(jù)保證金合理推斷企業(yè)的應(yīng)付銀行承兌匯票規(guī)模；在兌銀行存貸款進(jìn)行函證時，將企業(yè)從該行取得尚未到期付款的銀行承兌匯票及由貼現(xiàn)票據(jù)轉(zhuǎn)為的逾期貸款明示為一項函證內(nèi)容；結(jié)合應(yīng)付票據(jù)的審計，索取企業(yè)申請銀行承兌匯票的內(nèi)部控制制度和應(yīng)付票據(jù)備查登記??；結(jié)合長、短期借款的審計，索取被審計單位的貸款卡等。
　　2.在抽查銀行存款大額收支時，應(yīng)特別注意資產(chǎn)負(fù)債表日前后發(fā)生的業(yè)務(wù)。
　　上市公司出于粉飾現(xiàn)金流量和盈利能力的目的，往往利用銀行存款大做文章。即虛構(gòu)應(yīng)收款項的回收，減少壞帳準(zhǔn)備的計提，虛增利潤；同時虛增貨幣資金，美化現(xiàn)金流量。例如，某公司上市兩年后，募集資金所剩無幾，生產(chǎn)經(jīng)營不盡人意，若據(jù)實披露，則容易讓人得出判斷，該企業(yè)現(xiàn)金流量較差，前景不容樂觀。為避免出現(xiàn)這樣的情況，企業(yè)暫時從關(guān)系不錯的單位借一筆幾千萬的款項作為“預(yù)收帳款”入帳(并無實際交易，但為應(yīng)付審計，客戶可能偽造銷售合同)，資產(chǎn)負(fù)債表日后又分幾次將該款項予以歸還。再如，某企業(yè)年末實際經(jīng)營情況為虧損，通過應(yīng)收帳款的虛假回收來少提壞帳準(zhǔn)備，扭虧為盈。具體做法為：資產(chǎn)負(fù)債表目前先從某一方(通常為關(guān)聯(lián)方)借一筆款項，作為回收貨款處理，同時以此款辦理定期存單作為質(zhì)押或直接作為保證金，辦理銀行承兌匯票給對方，但不做帳務(wù)處理。這樣，提供款項一方無風(fēng)險，造假企業(yè)也達(dá)到了目的，這種作假手法注冊會計師很難在年報審計時發(fā)現(xiàn)，特別是審計時間越接近資產(chǎn)負(fù)債表日越難發(fā)現(xiàn)。
　　注冊會計師為避免此類風(fēng)險，在執(zhí)行抽查銀行存款大額收支程序時，要做到：仔細(xì)甄別交易是否為客戶所需，是否有足夠的依據(jù)證明其真實性；付款方是否與被審計單位經(jīng)常發(fā)生業(yè)務(wù)；對接近期末時收到的大額款項應(yīng)詳細(xì)審核銀行進(jìn)帳單等入帳依據(jù)，付款人及付款銀行是否符合常理，必要時可親自到對方單位取證；結(jié)合應(yīng)收款項、預(yù)收款項相關(guān)明細(xì)戶審計，分析資產(chǎn)負(fù)債表日后至審計日的發(fā)生情況及回函情況等。要特別關(guān)注是否有非正?；虿槐匾氖罩Щ顒印?/div>
　　3.存在大額未達(dá)帳項時，要核實其真正用途，直至作出必要的審計調(diào)整。
　　上市公司關(guān)聯(lián)方占有資金是一個非常敏感的問題，有些公司利用未達(dá)帳項打時間差，通過迂回曲折的方式制造虛假還款，減少關(guān)聯(lián)往來。例如，A股份公司控股股東為B公司，子公司為C公司。B公司欠C公司巨額款項。B公司本身經(jīng)營狀況不佳，不具備還款能力。會計報表如實披露會導(dǎo)致A公司合并報表上控股股東B公司還款巨大，可能引起監(jiān)管機(jī)構(gòu)關(guān)注，同時也可能因注冊會計師審計時傾向于全額計提壞帳準(zhǔn)備而導(dǎo)致公司巨虧。A公司于是在接近會計期末時付款給C公司，不做帳務(wù)處理，作為銀行存款未達(dá)帳項，但C公司直接或間接到款項后作為B公司的還款立即入帳，從而虛構(gòu)了控股股東的還款，同事嚴(yán)重虛增了上市公司合并報表的貨幣資金。
　　注冊會計師在執(zhí)行核查銀行存款未達(dá)帳項程序時，要做到：區(qū)分未達(dá)帳項是否正常，大額資金支出去向是否明朗，大額資金收入來源是否收入來源是否可疑，可結(jié)合資產(chǎn)負(fù)債表日后公司的相關(guān)業(yè)務(wù)的帳務(wù)處理加以判斷。若公司對未達(dá)帳項在資產(chǎn)負(fù)債表日后入帳及時，應(yīng)核實所附原始單據(jù)是否完整、真實、合法；若公司遲遲不對未達(dá)帳項入帳，可以懷疑其不正常，應(yīng)視公司能否作出合理解釋來判斷其是否存在問題。
　　　　
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