2013年CPA《會(huì)計(jì)》考試:前期差錯(cuò)更正

　　1.會(huì)計(jì)差錯(cuò)的類型

　　(1)會(huì)計(jì)差錯(cuò)分為本期差錯(cuò)和前期差錯(cuò)。本期差錯(cuò)直接更正當(dāng)期相關(guān)項(xiàng)目，更正后才編制會(huì)計(jì)報(bào)表，不存在 “重述”報(bào)表問題。前期差錯(cuò)，是指由于沒有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用下列兩種信息，而對(duì)前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略或錯(cuò)報(bào):①編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能夠取得并加以考慮的 可靠信息;②前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息。

　　(2)前期差錯(cuò)通常包括計(jì)算錯(cuò)誤、應(yīng)用會(huì)計(jì)政策錯(cuò)誤、疏忽或曲解事實(shí)以及舞弊。
 

　　2.前期差錯(cuò)的處理辦法

　　(1)對(duì)于不重要的前期差錯(cuò)，應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目。

　 　【例3】甲公司在2011年12月31日發(fā)現(xiàn)，一臺(tái)價(jià)值9 600元，應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)，并于2010年2月1日開始計(jì)提折舊的管理用設(shè)備，在2010年作為低值易耗品全部計(jì)入了當(dāng)期管理費(fèi)用。該公司固定資產(chǎn)折舊采 用直線法，該資產(chǎn)估計(jì)使用年限為4年，假設(shè)不考慮凈殘值因素。則在2011年12月31日更正此差錯(cuò)的會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：固定資產(chǎn) 9600

　　貸：累計(jì)折舊(9600/4/12×23) 4600

　　管理費(fèi)用 5000
 

　　(2)重要的前期差錯(cuò)的會(huì)計(jì)處理

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯(cuò)，但確定前期差錯(cuò)累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。

　?、僮匪葜厥龇ǎ侵冈诎l(fā)現(xiàn)前期差錯(cuò)時(shí)，視同該項(xiàng)前期差錯(cuò)從未發(fā)生過，從而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。

　?、趯?duì)于重要的前期差錯(cuò)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在其發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)。具體地說，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯(cuò)發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，通過下述處理對(duì)其進(jìn)行追溯更正：

　　a.追溯重述差錯(cuò)發(fā)生期間列報(bào)的前期比較金額;

　　b.如果前期差錯(cuò)發(fā)生在列報(bào)的最早前期之前，則追溯重述列報(bào)的最早前期的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目的期初余額。

　　③確定前期差錯(cuò)影響數(shù)不切實(shí)可行的，可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整。
 

　　【例4】甲公司2010年財(cái)務(wù)報(bào)告在2011年4月5日批準(zhǔn)報(bào)出，報(bào)告年度為2010年度。甲公司的所得稅稅率為25%，所得稅費(fèi)用采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算，2010年度所得稅申報(bào)在2011年4月15日完成;按凈利潤的10%提取盈余公積。

　　(1)如果2010年12月5日，發(fā)現(xiàn)2010年3月管理用固定資產(chǎn)漏提折舊300萬元，則在2010年12月補(bǔ)提折舊：

　　借：管理費(fèi)用 300

　　貸：累計(jì)折舊 300

　　(注：當(dāng)年發(fā)現(xiàn)當(dāng)年的差錯(cuò)，直接調(diào)整相關(guān)項(xiàng)目)

　　(2)如果2010年12月5日，發(fā)現(xiàn)2009年3月管理用固定資產(chǎn)漏提折舊300萬元(屬于重大會(huì)計(jì)差錯(cuò))，則在2010年12月會(huì)計(jì)處理如下：

　　①補(bǔ)提折舊：

　　借：以前年度損益調(diào)整(2009年管理費(fèi)用) 300

　　貸：累計(jì)折舊 300

　?、趯⒄{(diào)減的凈利潤轉(zhuǎn)入未分配利潤

　　借：利潤分配——未分配利潤 300

　　貸：以前年度損益調(diào)整 300

　　(注：按稅法規(guī)定，當(dāng)年應(yīng)提折舊在當(dāng)年提取可以在稅前抵扣，2008年所得稅申報(bào)后補(bǔ)提2008年折舊不得在稅前抵扣;固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)一致，沒有暫時(shí)性差異)

　　③調(diào)減盈余公積

　　借：盈余公積(300×10%) 30

　　貸：利潤分配——未分配利潤 30

　?、茉?010年年報(bào)中調(diào)整比較數(shù)據(jù)

　 　對(duì)于2010年利潤表，應(yīng)調(diào)增上年度(2009年)管理費(fèi)用300萬元;對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表，應(yīng)調(diào)整2010年年報(bào)的年初數(shù)，調(diào)減固定資產(chǎn)(調(diào)增累計(jì)折 舊)300萬元，調(diào)減盈余公積30萬元，調(diào)減未分配利潤270萬元(300×90%);在所有者權(quán)益變動(dòng)表中，應(yīng)在本年金額欄中前期差錯(cuò)更正部分分別調(diào)減 盈余公積和未分配利潤30萬元和270萬元。見下表：

　　利潤表(部分項(xiàng)目)

　　編制單位：甲公司 2010年度 單位：萬元

　　資產(chǎn)負(fù)債表(部分項(xiàng)目)

　　編制單位：甲公司 2010年12月31日 單位：萬元

　?、輰?duì)于重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正，還需要在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的性質(zhì)、受影響的項(xiàng)目名稱和更正的金額(略)。

　　(3)2010年12月5日，發(fā)現(xiàn)2008年3月管理用固定資產(chǎn)漏提折舊300萬元(屬于重要差錯(cuò))，則在2010年12月會(huì)計(jì)處理如下：

　　①補(bǔ)提折舊：

　　借：以前年度損益調(diào)整(2008年管理費(fèi)用) 300

　　貸：累計(jì)折舊 300

　?、趯⒄{(diào)減的凈利潤轉(zhuǎn)入未分配利潤

　　借：利潤分配——未分配利潤 300

　　貸：以前年度損益調(diào)整 300

　?、壅{(diào)減盈余公積

　　借：盈余公積(300×10%) 30

　　貸：利潤分配——未分配利潤 30

　?、茉?010年年報(bào)中調(diào)整比較數(shù)據(jù)

　 　對(duì)于2010年利潤表，因只有2010年和2009年發(fā)生額，故不做調(diào)整;對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表，應(yīng)調(diào)整2010年年報(bào)的年初數(shù)，調(diào)減固定資產(chǎn)(調(diào)增累計(jì)折 舊)300萬元，調(diào)減盈余公積30萬元，調(diào)減未分配利潤270萬元;在所有者權(quán)益變動(dòng)表中，應(yīng)在上年金額欄中前期差錯(cuò)更正部分分別調(diào)減盈余公積和未分配利 潤30萬元和270萬元。 見下表：

　　資產(chǎn)負(fù)債表(部分項(xiàng)目)

　　編制單位：甲公司 2010年12月31日 單位：萬元

　?、輰?duì)于重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正，還需要在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的性質(zhì)、受影響的項(xiàng)目名稱和更正的金額