2015注會(huì)考試《會(huì)計(jì)》預(yù)習(xí)要點(diǎn)概述

　　此階段雖為預(yù)習(xí)階段，也應(yīng)該用心備考。掌握的程度為基礎(chǔ)班課件能聽懂80%左右，教材上例題能有80%會(huì)做，輕一上的客觀題正確率應(yīng)在60%以上。無論學(xué)習(xí)哪門學(xué)科，要想學(xué)好，必須遵從“先搭骨架，后添肉”的思路學(xué)習(xí)。首先要從宏觀上把握該科課程的整體知識(shí)體系與架構(gòu)，做到心中有數(shù)。然后，在此基礎(chǔ)上沿“骨架”去“添肉”，完成由宏觀向微觀的學(xué)習(xí)轉(zhuǎn)化。比如在我們拿到注會(huì)《會(huì)計(jì)》教材時(shí)，首先應(yīng)看目錄，對(duì)這門課有個(gè)宏觀的了解，*9章是總論，對(duì)整本教材起到統(tǒng)馭作用，其涉及會(huì)計(jì)要素及其確認(rèn)與計(jì)量原則，后續(xù)的所有會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量均遵循此原則。第二章至第十一章，都是有關(guān)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量和記錄的，第十二章和第二十五章是有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告的，其余章節(jié)是一些特殊業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理問題。這樣便對(duì)整本教材做到了心中有數(shù)，預(yù)習(xí)起來就會(huì)得心應(yīng)手。

　　本章為注會(huì)《會(huì)計(jì)》中*9只攔路虎。在預(yù)習(xí)階段重點(diǎn)關(guān)注交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資和可供出售金融資產(chǎn)的初始計(jì)量、后續(xù)計(jì)量及處置。本章有幾個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)，比如交易性金融資產(chǎn)的初始計(jì)量中的交易費(fèi)用的處理、處置時(shí)公允價(jià)值變動(dòng)損益轉(zhuǎn)投資收益，持有至到期投資攤余成本的計(jì)算，可供出售金融資產(chǎn)處置時(shí)資本公積轉(zhuǎn)投資收益、可供出售金融資產(chǎn)的減值問題。掌握這幾個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)，其他問題就很好理解了。

　　1、交易性金融資產(chǎn)

　　初始計(jì)量中應(yīng)注意交易費(fèi)用的問題，取得交易性金融資產(chǎn)時(shí)發(fā)生的交易費(fèi)用應(yīng)計(jì)入投資收益的借方，原則上為取得一項(xiàng)資產(chǎn)發(fā)生的交易費(fèi)用應(yīng)計(jì)入取得資產(chǎn)的成本，但交易性金融資產(chǎn)卻不同，假設(shè)把交易費(fèi)用計(jì)入到取得的交易性金融資產(chǎn)的成本中，當(dāng)期末交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng)的時(shí)候，期末時(shí)資產(chǎn)的公允價(jià)值和取得資產(chǎn)時(shí)的成本的差額為公允價(jià)值變動(dòng)，公允價(jià)值變動(dòng)額要計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”中，但發(fā)生的交易費(fèi)用是公允價(jià)值變動(dòng)損益嗎?很顯然不是。所以只能把它單獨(dú)計(jì)入投資收益中才行。

　　后續(xù)計(jì)量中交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益中，影響到凈利潤(rùn)和每股收益，而可供出售金融資產(chǎn)在持有期間的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入到資本公積——其他資本公積，屬于其他綜合收益的一部分，并沒有影響凈利潤(rùn)和每股收益。

　　處置時(shí)，除了要將售價(jià)與賬面價(jià)值的差額計(jì)入投資收益外，還要將交易性金融資產(chǎn)持有期間形成的公允價(jià)值變動(dòng)損益轉(zhuǎn)入投資收益。應(yīng)注意出售時(shí)投資收益=出售凈價(jià)-取得時(shí)成本，出售時(shí)處置損益=出售凈價(jià)-出售時(shí)賬面價(jià)值，從取得到出售會(huì)影響投資收益的時(shí)點(diǎn)包括：①取得時(shí)支付的交易費(fèi)用；②持有期間確認(rèn)的股利或利息收入；③出售時(shí)確認(rèn)的投資收益。

　　2、持有至到期投資

　　在預(yù)習(xí)持有至到期投資時(shí)，首先應(yīng)理解攤余成本的概念。金融資產(chǎn)的攤余成本是指經(jīng)過三步調(diào)整后的結(jié)果：(1)扣除已償還的本金；(2)加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額(如果取得時(shí)成本為1200萬元，面值為1000萬元，要進(jìn)行攤銷，最后等于面值1000萬元，假設(shè)至某日累計(jì)攤銷了100萬元，那么此時(shí)的攤余成本為1100萬元，即減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額；如果取得時(shí)成本低于面值，最終也要回歸面值，應(yīng)加上采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額)；(3)扣除已發(fā)生的減值損失。對(duì)于持有至到期投資來說，攤余成本就是賬面價(jià)值。期末攤余成本=期初攤余成本+本期計(jì)提利息-本期收回的本金和利息-本期計(jì)提的減值準(zhǔn)備，本期計(jì)提利息=期初攤余成本×實(shí)際利率。

　　3、可供出售金融資產(chǎn)

　　新準(zhǔn)則已將原長(zhǎng)期股權(quán)投資核算范圍中的“三無”投資劃分到此類金融資產(chǎn)中(除非滿足準(zhǔn)則規(guī)定的劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的條件)。

　　可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理有點(diǎn)兒類似交易性金融資產(chǎn)，又有點(diǎn)兒類似持有至到期投資。類似于交易性金融資產(chǎn)的地方在于它們都是采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，但不同之處在于交易性金融資產(chǎn)在持有期間形成的公允價(jià)值變動(dòng)損益計(jì)入到公允價(jià)值變動(dòng)損益中，影響了利潤(rùn)總額和凈利潤(rùn)，而可供出售金融資產(chǎn)在持有期間的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入到資本公積——其他資本公積，屬于其他綜合收益的一部分，不影響利潤(rùn)總額和凈利潤(rùn)。還有一處相似，就是在處置時(shí)除了要將售價(jià)與賬面價(jià)值之間的差額確認(rèn)為投資收益外，還都要將持有期間累計(jì)的公允價(jià)值變動(dòng)損益(資本公積——其他資本公積)轉(zhuǎn)入到投資收益中?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)類似于持有至到期投資的地方在于期末攤余成本的計(jì)算、資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算利息收入確認(rèn)的投資收益數(shù)額的計(jì)算，但不同之處在于持有至到期投資是按攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，攤余成本等于賬面價(jià)值，而可供出售金融資產(chǎn)是按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，攤余成本不等于賬面價(jià)值，賬面價(jià)值為期末時(shí)的公允價(jià)值。

　　本章的重點(diǎn)與難點(diǎn)所在。應(yīng)明確各種形式銷售收入的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，比如視同買斷方式、預(yù)收款方式、以舊換新等，以及通常情況下銷售商品收入、銷售商品涉及商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣、銷售折讓的處理以及銷售退回的處理。難點(diǎn)是關(guān)于銷售退回的處理。如果根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)?zāi)軌蚝侠砉烙?jì)退貨可能性的，在發(fā)出商品時(shí)應(yīng)全額確認(rèn)收入結(jié)轉(zhuǎn)成本，期末再?zèng)_回退貨部分的收入成本，差額轉(zhuǎn)入預(yù)計(jì)負(fù)債中。不能估計(jì)退貨可能性的，退貨期滿后再確認(rèn)收入結(jié)轉(zhuǎn)成本。

　　會(huì)應(yīng)用完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)收入的金額。授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分是一個(gè)難點(diǎn)，在兌換積分時(shí)，客戶不一定把全部的獎(jiǎng)勵(lì)積分都兌換了，所以要估計(jì)有多少積分會(huì)被兌換，確認(rèn)收入的金額應(yīng)當(dāng)以被兌換用于換取獎(jiǎng)勵(lì)積分?jǐn)?shù)額占資產(chǎn)負(fù)債表日估計(jì)會(huì)被兌換的積分總數(shù)的比例為基礎(chǔ)計(jì)算確定，而不是最開始估計(jì)的那個(gè)數(shù)值。

　　在計(jì)算當(dāng)期確認(rèn)的合同費(fèi)用時(shí)，合同預(yù)計(jì)總成本也是到資產(chǎn)負(fù)債表日已發(fā)生的成本和預(yù)計(jì)將要發(fā)生的成本之和，而不是最開始的預(yù)計(jì)總成本。建造合同發(fā)生減值時(shí)，沒有完成的部分才是預(yù)計(jì)損失，因?yàn)橥旯げ糠衷谡：怂銜r(shí)已經(jīng)確認(rèn)過了，就不再屬于合同預(yù)計(jì)損失了。

　　本章內(nèi)容非常復(fù)雜，建議在學(xué)習(xí)本章之前，應(yīng)先學(xué)習(xí)《稅法》中企業(yè)所得稅部分，應(yīng)當(dāng)知道納稅調(diào)整的有關(guān)知識(shí)。本章核心問題是確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，關(guān)鍵點(diǎn)在于資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)。預(yù)習(xí)階段重點(diǎn)關(guān)注資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)及暫時(shí)性差異。

　　資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)就是站在稅法的角度看資產(chǎn)，資產(chǎn)的減少會(huì)形成費(fèi)用或損失。

　　資產(chǎn)的賬面價(jià)值是按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則該項(xiàng)資產(chǎn)可以作為費(fèi)用或損失在以后列支的;資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是按稅法規(guī)定該項(xiàng)資產(chǎn)可以作為費(fèi)用或損失列支的，即資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)=未來可稅前列支的金額。

　　資產(chǎn)的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的差異屬暫時(shí)性差異，根據(jù)暫時(shí)性差異對(duì)未來期間應(yīng)納稅所得額的影響，分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。

　　(1)資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時(shí)性差異。資產(chǎn)按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為費(fèi)用或損失列支的小于按稅法規(guī)定作為費(fèi)用或損失列支的，就意味著會(huì)計(jì)上少計(jì)了費(fèi)用或損失會(huì)使稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)增加，那么未來期間由稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)就要納稅調(diào)減，從而形成可抵扣暫時(shí)性差異。

　　(2)資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。資產(chǎn)按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為費(fèi)用或損失列支的大于按稅法規(guī)定作為費(fèi)用或損失列支的，就意味著會(huì)計(jì)上多計(jì)了費(fèi)用或損失會(huì)使稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)減小，那么未來期間由稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)就要納稅調(diào)增，從而形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。

　　負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)就是站在稅法的角度看負(fù)債。

　　負(fù)債從產(chǎn)生到償還不影響到損益，那么負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)相等；如果負(fù)債從產(chǎn)生到償還影響到損益，那么負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同。

　　負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值-未來期間按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額

　　比如企業(yè)因有些事項(xiàng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債，如果稅法規(guī)定無論是否實(shí)際發(fā)生均不允許稅前扣除，即未來期間按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額為0，那么負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值相同；再如因按稅法規(guī)定預(yù)收的款項(xiàng)允許稅前全額扣除，即已計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，所以在以后年度減少預(yù)收賬款確認(rèn)收入時(shí)，由稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)應(yīng)將其扣除，那么負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值-未來期間按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額=0

　　(1)負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時(shí)性差異。負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值-未來期間按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額，負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)小于賬面價(jià)值，那么未來期間按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額肯定大于0，那就是可抵扣暫時(shí)性差異。

　　(2)負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。同理若負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)大于賬面價(jià)值，那么未來期間按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額肯定小于0，那就得交稅，形成的是應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。

　　(四)會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)和差錯(cuò)更正+資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)

　　這兩章其實(shí)講的就是一種方法，其根基在于前面各會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量問題。

　　1、會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)和差錯(cuò)更正

　　首先要能區(qū)分哪些屬于會(huì)計(jì)政策變更哪些屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更。注意會(huì)計(jì)政策變更能夠確定會(huì)計(jì)變更累積影響數(shù)的應(yīng)通過追溯調(diào)整法進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整事項(xiàng)涉及損益的，應(yīng)通過“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”核算。本期發(fā)現(xiàn)前期差錯(cuò)涉及調(diào)整損益的，應(yīng)通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。

　　2、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)

　　要能區(qū)分調(diào)整事項(xiàng)與非調(diào)整事項(xiàng)。要熟練掌握調(diào)整事項(xiàng)的處理。調(diào)整事項(xiàng)涉及損益的，要通過“以前年度損益”科目核算(這一點(diǎn)要與會(huì)計(jì)政策變更相區(qū)分)，涉及利潤(rùn)分配調(diào)整的事項(xiàng)，直接在“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目核算。重點(diǎn)掌握資產(chǎn)負(fù)債表日后訴訟案件結(jié)案與資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)期間的商品退回的處理。

　　(五)長(zhǎng)期股權(quán)投資+企業(yè)合并+合并財(cái)務(wù)報(bào)表

　　本教材的精華所在，也是預(yù)習(xí)階段最頭疼的一塊?？毓珊喜⒌钠瘘c(diǎn)是長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量，終點(diǎn)為合并日或購(gòu)買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制，以后再編合并財(cái)務(wù)報(bào)表就是屬于合并財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)容，企業(yè)合并是長(zhǎng)期股權(quán)投資和合并財(cái)務(wù)報(bào)表的橋梁。

　　建議在預(yù)習(xí)階段學(xué)完第三章存貨后直接跳過第四章長(zhǎng)期股權(quán)投資，然后學(xué)習(xí)第五章固定資產(chǎn)。第四章長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)與第二十四章企業(yè)合并和第二十五章合并財(cái)務(wù)報(bào)表一并學(xué)習(xí)。

　　(1)初始計(jì)量

　　在預(yù)習(xí)前首先應(yīng)注意根據(jù)今年7月1日開始實(shí)施的準(zhǔn)則，投資企業(yè)持有的被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)上沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資已不屬于長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算范圍。

　　在預(yù)習(xí)時(shí)一定要區(qū)分形成控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資和形成非同一控制下控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資，同一控制下不看公允找賬面(無論是合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)還是合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)亦或者通過多次交換交易分步取得股權(quán)最終形成控股合并的都是如此)，而非同一控制原則是付出對(duì)價(jià)的公允(與不形成控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資相同)。初始計(jì)量中重點(diǎn)區(qū)分下形成控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資和形成非同一控制下控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資各自通過多次交換交易分布取得的股權(quán)形成控股合并的個(gè)別報(bào)表、合并報(bào)表的處理，其他沒有難點(diǎn)。

　　(2)后續(xù)計(jì)量

　　長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量分為成本法和權(quán)益法。預(yù)習(xí)階段重點(diǎn)是權(quán)益法。權(quán)益法要理解其原理，它是在購(gòu)買方基礎(chǔ)上形成的完全權(quán)益法。學(xué)好長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法核算需要重點(diǎn)關(guān)注三個(gè)調(diào)整：初始投資成本的調(diào)整、取得投資時(shí)公允價(jià)值與賬面價(jià)值不一致對(duì)當(dāng)期損益的影響的調(diào)整以及投資企業(yè)與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷(包括順流交易和逆流交易)的調(diào)整。掌握好這三個(gè)調(diào)整，權(quán)益法核算自然也就沒問題了。

　　初始投資成本的調(diào)整較為簡(jiǎn)單，關(guān)鍵是后兩項(xiàng)關(guān)于投資損益的確認(rèn)。被投資單位個(gè)別報(bào)表中的固定資產(chǎn)是按賬面價(jià)值計(jì)提折舊、無形資產(chǎn)是按賬面價(jià)值攤銷，故其利潤(rùn)表中的凈利潤(rùn)是以其持有的資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值為基礎(chǔ)持續(xù)計(jì)算的，而投資企業(yè)取得投資時(shí)，因是權(quán)益法核算，初始投資成本認(rèn)的是公允價(jià)值，被投資單位有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債都是按公允價(jià)值為基礎(chǔ)確認(rèn)的，固定資產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)提折舊、無形資產(chǎn)按公允價(jià)值攤銷，故其利潤(rùn)表中的凈利潤(rùn)是以其持有的資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值為基礎(chǔ)持續(xù)計(jì)算的，從而產(chǎn)生了需要對(duì)被投資單位賬面凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整的情況。未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷是預(yù)習(xí)階段的難點(diǎn)，其實(shí)無論順流交易還是逆流交易，都是把兩個(gè)公司看成一個(gè)整體，把整體上不存在的項(xiàng)目按照持股比例消除。一定要注意消除的是未銷售的部分，因?yàn)橐唁N售的部分是實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售損益。如果下一年未銷售部分均已銷售掉，則要把上年抵銷的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益轉(zhuǎn)回(注意持股比例)。初學(xué)者在預(yù)習(xí)時(shí)可分步進(jìn)行理解，首先按持股比例確認(rèn)投資收益，然后再考慮消除內(nèi)部交易。難點(diǎn)在于投資企業(yè)有其他子公司需要編制合并報(bào)表時(shí)，應(yīng)在合并報(bào)表中對(duì)未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益進(jìn)行的調(diào)整，把握好長(zhǎng)期股權(quán)投資實(shí)際代表的是享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，投資收益實(shí)際代表的是被投資單位按公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的凈利潤(rùn)中歸屬于投資企業(yè)的部分。這樣就好理解了。

　　非同一控制下形成的企業(yè)合并是本章的重點(diǎn)與難點(diǎn)所在。

　　(1)企業(yè)合并成本與商譽(yù)的確定

　　非同一控制采用的是購(gòu)買法，企業(yè)合并成本為付出對(duì)價(jià)的公允。企業(yè)合并成本大于購(gòu)買日享有被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額為商譽(yù)，要反映在合并報(bào)表中，考試時(shí)可能讓我們算商譽(yù)。

　　(2)購(gòu)買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

　　應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注控股合并合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制的抵銷分錄，母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益對(duì)沖，別忘了少數(shù)股東權(quán)益，一般是借方差額，為商譽(yù);二般情況下貸方差額為盈余公積、未分配利潤(rùn)。

　　(3)通過多次交換交易分布實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并

　　個(gè)別報(bào)表、合并報(bào)表的處理都應(yīng)該非常清晰。個(gè)別報(bào)表維持原賬面價(jià)值不變，合并報(bào)表控制權(quán)發(fā)生改變，要對(duì)原投資重新計(jì)量。

　　(4)反向購(gòu)買

　　反向購(gòu)買其實(shí)掌握了原理以后非常簡(jiǎn)單，對(duì)于企業(yè)合并成本和每股收益一定要會(huì)計(jì)算。企業(yè)合并成本就是購(gòu)買方為取得被購(gòu)買方控制權(quán)付出對(duì)價(jià)的公允，購(gòu)買方為法律上子公司，被購(gòu)買方為法律上母公司。每股收益的計(jì)算要站在法律上母公司的角度處理。

　　(1)同一控制下形成的企業(yè)合并和非同一控制下形成的企業(yè)合并的處理

　　同一控制下形成的企業(yè)合并與非同一控制下形成的企業(yè)合并重點(diǎn)是合并日后的會(huì)計(jì)分錄的編寫。連續(xù)編制會(huì)計(jì)分錄時(shí)，上一年編制調(diào)整、抵銷分錄涉及到所有者權(quán)益項(xiàng)目的，本年都要換成這些項(xiàng)目的年初。

　　(2)內(nèi)部交易的合并處理

　　內(nèi)部商品交易的合并處理分是否考慮存貨跌價(jià)準(zhǔn)備分別處理。如果不考慮存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，先抵銷年初存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益，然后抵銷本期內(nèi)部商品銷售收入，最后抵銷期末存貨未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn);如果考慮存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，在抵銷存貨跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)，先抵期初，再抵本期，最后抵差額。

　　內(nèi)部固定資產(chǎn)合并處理分四步。先抵期初固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易固定資產(chǎn)，然后抵期初累計(jì)多提折舊，再抵銷本期購(gòu)入固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)，最后將本期多提折舊抵銷。內(nèi)部無形資產(chǎn)交易比照固定資產(chǎn)處理。

　　內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的抵銷原則：先抵期初數(shù)，然后抵期初數(shù)與期末數(shù)的差額。