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  國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》(國稅函[2008]828號),對企業(yè)處置資產(chǎn)視同銷售的企業(yè)所得稅處理問題進(jìn)行了明確。但由于部分資產(chǎn)的處理在增值稅上也有相關(guān)處理規(guī)定,專家提醒企業(yè),視同銷售問題“兩稅種”的納稅原理不同,政策也各有差異,企業(yè)應(yīng)該對比了解相關(guān)政策規(guī)定,切勿混淆。
  據(jù)介紹,視同銷售,是一種稅收術(shù)語。它不同于一般銷售,是一種特殊的銷售行為,并沒有給企業(yè)帶來直接的現(xiàn)金流,但是在稅收的角度認(rèn)為它實現(xiàn)了在銷售實現(xiàn)后的功能,如分配等。對于企業(yè)的視同銷售行為應(yīng)該如何處理,增值稅和企業(yè)所得稅都有明確的規(guī)定。
  一、視同銷售企業(yè)所得稅處理的規(guī)定
  根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第二十五條規(guī)定,企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換,以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的,應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù),但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。
  根據(jù)規(guī)定,企業(yè)用于市場推廣或銷售;用于交際應(yīng)酬;用于職工獎勵或福利;用于股息分配;用于對外捐贈及其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途,因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn),應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。在上述情形下,屬于企業(yè)自制的資產(chǎn),應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入;屬于外購的資產(chǎn),可按公允價值確定銷售收入。
  此外,新企業(yè)所得稅法采用的是法人所得稅的模式,因而對于貨物在統(tǒng)一法人實體內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移,不再作為視同銷售處理。為此,國稅函[2008]828號文件明確了六項不視同銷售的情況,即,將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品;改變資產(chǎn)形狀、結(jié)構(gòu)或性能;改變資產(chǎn)用途(如,自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營);將資產(chǎn)在總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)之間轉(zhuǎn)移;上述兩種或兩種以上情形的混合;其他不改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。企業(yè)發(fā)生上述情形的處置資產(chǎn),除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外,由于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實質(zhì)上均不發(fā)生改變,可作為內(nèi)部處置資產(chǎn),相關(guān)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)延續(xù)計算。
  專家解釋稱,理解上述規(guī)定主要把握一點,就是區(qū)分是否屬于內(nèi)部資產(chǎn)處置關(guān)鍵是要看資產(chǎn)的所有權(quán)是否發(fā)生了改變,沒發(fā)生改變就屬于內(nèi)部處置資產(chǎn),發(fā)生了改變就不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn),而且上述列舉的內(nèi)部處置資產(chǎn)的情形并非是內(nèi)部處置資產(chǎn)的所有情形,在實務(wù)中有些情形還需納稅人自己按上述原則具體判斷是否屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)。
  另外就是確認(rèn)收入問題,按照文件的規(guī)定,如果屬于上述內(nèi)部處置資產(chǎn)的情形,且該資產(chǎn)在空間上并沒有轉(zhuǎn)移至境外,則該內(nèi)部處置資產(chǎn)的行為就不用確認(rèn)收入,也無須繳納企業(yè)所得稅,相關(guān)資產(chǎn)尚未結(jié)轉(zhuǎn)的成本或尚未計提的折舊可繼續(xù)在后期結(jié)轉(zhuǎn)或計提。如果不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)行為,或雖屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)的行為但資產(chǎn)被轉(zhuǎn)移至境外了,就應(yīng)視同銷售,確認(rèn)收入繳納企業(yè)所得稅。同時涉及增值稅及消費稅的也應(yīng)按現(xiàn)行規(guī)定依法繳納。
  二、視同銷售增值稅處理的規(guī)定
  增值稅是最早對視同銷售行為如何征稅做出規(guī)定稅種。按照1993年出臺的《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》第四條規(guī)定:“單位或個體經(jīng)營者的下列行為,視同銷售貨物:(一)將貨物交付他人代銷;(二)銷售代銷貨物;(三)設(shè)有兩個以上機(jī)構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人,將貨物從一個機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售,但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣(市)的除外;(四)將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目;(五)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資,提供給其他單位或個體經(jīng)營者;(六)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者;(七)將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費;(八)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。”以上視同銷售,均應(yīng)按規(guī)定交納增值稅。在財務(wù)上如何進(jìn)行賬務(wù)處理,是否作銷售收入,實際工作中操作不統(tǒng)一,也不規(guī)范。
  專家表示,根據(jù)上述規(guī)定,增值稅視同銷售行為大致為分為兩類:一類是涉及貨幣流量的,應(yīng)作銷售收入處理,即視同銷售規(guī)定(一)、(二)、(三)、(六)項;另一類是不涉及貨幣流量的,可不作銷售收入處理,只要按售價體現(xiàn)銷項稅金,視同銷售規(guī)定(四)、(五)、(七)、(八)項。
  三、視同銷售“兩稅”差異及注意事項
  同樣是視同銷售,但在企業(yè)所得稅和增值稅上的處理卻各有差異,我們對此可歸納出以下幾個要點,供企業(yè)在工作中參考:
  1、視同銷售的情形不同。根據(jù)上述規(guī)定我們可以看出,企業(yè)所得稅的視同銷售同增值稅視同銷售行為有些差別,其主要差別為:增值稅視同銷售的貨物有自產(chǎn)的、委托加工的、購買的;而企業(yè)所得稅則主要對自產(chǎn)的產(chǎn)品才存在視同銷售的問題。此外,增值稅視同銷售行為的外延也比企業(yè)所得稅的要寬泛一些,企業(yè)應(yīng)該區(qū)分同一種行為在增值稅與企業(yè)所得稅上的不同處理。
  2、注意所得稅處理時間。根據(jù)上述國稅函[2008]828號文件的規(guī)定,企業(yè)資產(chǎn)處置視同銷售的所得稅處理規(guī)定自2008年1月1日起執(zhí)行,對2008年1月1日以前發(fā)生的處置資產(chǎn),2008年1月1日以后尚未進(jìn)行稅務(wù)處理的,按本通知規(guī)定執(zhí)行。
  3、職工福利視同銷售會計處理上問題。自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人福利會計處理有區(qū)別。個人福利理解為用于個人消費,將貨物發(fā)給職工個人,會計上需要作收入處理。如果是用于集體福利,如職工食堂或浴室領(lǐng)用了,會計上則不作收入處理。
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