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可供出售金融資產(chǎn)的核算 (★)
一、可供出售金融資產(chǎn)及其確認(rèn)(熟悉)
可供出售金融資產(chǎn)通常是指企業(yè)初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售，而且沒有劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的金融資產(chǎn)。
相對(duì)于交易性金融資產(chǎn)而言，可供出售金融資產(chǎn)的持有意圖不明確。
企業(yè)對(duì)于持有上市公司限售股權(quán)且對(duì)上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，應(yīng)當(dāng)按照金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則規(guī)定，將該限售股權(quán)劃分為可供出售金融資產(chǎn)，除非滿足該準(zhǔn)則規(guī)定條件劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。
二、可供出售金融資產(chǎn)的計(jì)量和核算(掌握)
企業(yè)應(yīng)設(shè)置“可供出售金融資產(chǎn)”科目以及“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”、“公允價(jià)值變動(dòng)”等明細(xì)科目核算可供出售金融資產(chǎn)?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)的賬務(wù)處理也可分為取得時(shí)、持有期間和出售時(shí)三個(gè)步驟：
(1)取得時(shí)
可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按取得該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值和相關(guān)交易費(fèi)用之和作為初始確認(rèn)金額。支付的價(jià)款中包含了已宣告發(fā)放的債券利息或現(xiàn)金股利的，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目。
(2)持有期間
?、倏晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資收益。
?、谫Y產(chǎn)負(fù)債表日，可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量，且公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積(其他資本公積)。
?、圪Y產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)對(duì)持有的可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融 資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，計(jì)提減值準(zhǔn)備。分析判斷可供出售金融資產(chǎn)是否發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)注重該金融資產(chǎn)公允價(jià)值是否持續(xù)下降。通常情況下，如果可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值發(fā)生較大幅度下降，或在綜合考慮各種相關(guān)因素后，預(yù)期這種下降趨勢(shì)屬于非暫時(shí)性的，可以認(rèn)定該可供出售金融資產(chǎn)已發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失。
(3)處置時(shí)
處置可供出售金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按取得的價(jià)款與原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng) 累計(jì)額對(duì)應(yīng)處置部分的金額，與該金融資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為投資收益。
【例3】綜合例子說明可供出售金融資產(chǎn)核算的全過程
甲公司有關(guān)可供出售金融資產(chǎn)交易情況如下：
?、?009年12月5日購入股票100萬元，發(fā)生相關(guān)手續(xù)費(fèi)、稅金0.2萬元，作為可供出售金融資產(chǎn)：
借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 100.2
貸：銀行存款 100.2
?、?009年末，該股票收盤價(jià)為108萬元：
借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 7.8
貸：資本公積——其他資本公積 7.8
?、?010年1月15日處置，收到110萬元
借：銀行存款 110
資本公積——其他資本公積 7.8
貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本 100.2
——公允價(jià)值變動(dòng) 7.8
投資收益 (110-100.2) 9.8
注：轉(zhuǎn)出資本公積7.8萬元，是為了將收到的轉(zhuǎn)讓款與原始成本相比較，確定最終收益。
【例4】說明可供出售金融資產(chǎn)計(jì)提減值
甲公司于2009年7月1日購入股票100萬元，作為可供出售金融資產(chǎn)。
借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 100
貸：銀行存款 100
2009年9月30日，該股票的公允價(jià)值下降為90萬元，則：
借：資本公積——其他資本公積 10
貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 10
2009年12月31日，該股票下跌到60萬元，甲公司判斷該股票發(fā)生了減值：
借：資產(chǎn)減值損失 40(100-60)
貸：資本公積——其他資本公積 10
可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 30
(注：可供出售金融資產(chǎn)計(jì)提減值，是因?yàn)椴荒軐l(fā)生的減值損失“藏”在資本公積中，而應(yīng)體現(xiàn)在當(dāng)期損益里)
