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固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)減值的核算(★★)
一、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)發(fā)生減值的判斷(掌握)
1.本處資產(chǎn)減值包括固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、對(duì)子公司投資、對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資、合營(yíng)企業(yè)投資、采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)等資產(chǎn)減值。
資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。
【例23】某固定資產(chǎn)(設(shè)備)有獨(dú)立的現(xiàn)金流，其賬面原價(jià)為1000萬元，已提折舊400萬元，賬面凈值600萬元;出現(xiàn)減值跡象后，經(jīng)測(cè)試其可收回金額為550萬元，則應(yīng)計(jì)提50萬元減值準(zhǔn)備。
借：資產(chǎn)減值損失 50
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 50
2.資產(chǎn)減值的跡象
(1)企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象;對(duì)于存在減值跡象的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算可收回金額，可收回金額低于賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)按照可收回金額低于賬面價(jià)值的金額，計(jì)提減值準(zhǔn)備。應(yīng)注意：出現(xiàn)資產(chǎn)減值跡象，是計(jì)提資產(chǎn)減值的前提，但有二個(gè)例外：商譽(yù)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試。
(2)資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象可從企業(yè)外部和企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行分析，主要包括以下方面：
?、儋Y產(chǎn)的市價(jià)當(dāng)期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時(shí)間的推移或者正常使用而預(yù)計(jì)的下跌;
?、谄髽I(yè)經(jīng)營(yíng)所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場(chǎng)在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變化，從而對(duì)企業(yè)產(chǎn)生不利影響;
③市場(chǎng)利率或者其他市場(chǎng)投資報(bào)酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低;
④有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時(shí)或者其實(shí)體已經(jīng)損壞;
?、葙Y產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計(jì)劃提前處置;
?、奁髽I(yè)內(nèi)部報(bào)告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績(jī)效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)(或者虧損)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于(或者高于)預(yù)計(jì)金額等;
⑦其他表明資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減值的跡象。
二、資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量(掌握)
計(jì)提資產(chǎn)減值應(yīng)該確定資產(chǎn)的賬面價(jià)值和資產(chǎn)的可收回金額，關(guān)鍵是確定資產(chǎn)的可收回金額。
資產(chǎn)可收回金額是指資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者。
要估計(jì)資產(chǎn)的可收回金額，通常需要同時(shí)估計(jì)該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額和資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。
1.資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額的確定
資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，應(yīng)當(dāng)分別是否存在資產(chǎn)銷售協(xié)議和活躍市場(chǎng)處理：
?、賹?duì)于存在資產(chǎn)銷售協(xié)議的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)公平交易中銷售協(xié)議價(jià)格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費(fèi)用的金額確定。處置費(fèi)用包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等。
【例24】甲公司的某項(xiàng)固定資產(chǎn)在公平交易中的銷售協(xié)議價(jià)格為300萬元，可直接歸屬于該資產(chǎn)的處置費(fèi)用(包括有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)等直接費(fèi)用)為20萬元。則該固定資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額=300—20=280(萬元)。
②對(duì)于不存在銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格減去處置費(fèi)用后的金額確定。
?、墼阡N售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場(chǎng)均不存在的情況下，應(yīng)當(dāng)以可獲取的a1信息為基礎(chǔ)，估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，該凈額可以參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價(jià)格或者結(jié)果進(jìn)行估計(jì)。
此外，如果企業(yè)按照上述要求仍然無法可靠估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。
2.資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定
資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時(shí)所產(chǎn)生 的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對(duì)其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定。預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來 現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)綜合考慮資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量、使用壽命和折現(xiàn)率等因素。
(1)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量
A.預(yù)計(jì)的資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的內(nèi)容
?、儋Y產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計(jì)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。
?、跒閷?shí)現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出(包括為使資產(chǎn) 達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出)。
?、圪Y產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。
