稅收法治化進(jìn)程中涉稅專業(yè)服務(wù)創(chuàng)新

——德勤大中華區(qū)稅務(wù)主管合伙人蔣穎在2015中國稅法論壇暨第四屆中國稅務(wù)律師和稅務(wù)師論壇上的演講

在去年的論壇上我分享了稅收征管法的修訂對稅務(wù)專業(yè)服務(wù)行業(yè)的新“規(guī)”與“矩”。今天，我想將此話題擴(kuò)展，從稅收法治化角度，談?wù)勎覀儗Χ愂辗ㄖ位睦斫饧捌诖?，以及在這個過程中稅務(wù)專業(yè)服務(wù)可能面臨的挑戰(zhàn)和機(jī)遇，并跟大家分享，在這一形勢下德勤作為專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)的業(yè)務(wù)實踐，特別是如何提升、整合及創(chuàng)新服務(wù)供給的質(zhì)與量，從而進(jìn)一步推動服務(wù)需求的不斷擴(kuò)大，使我們成為稅收法治化進(jìn)程中的有力推動者和踐行者。

全面推進(jìn)依法治稅是依法治國基本方略在稅收領(lǐng)域的集中體現(xiàn)，也是實現(xiàn)稅收現(xiàn)代化的重中之重。隨著全面推進(jìn)依法治稅成為“十三五規(guī)劃”的重要議事日程之一，財稅領(lǐng)域的立法改革已刻不容緩，執(zhí)法與司法也亟待規(guī)范與完善。這里簡單談?wù)勎覀冋J(rèn)為推進(jìn)和實現(xiàn)稅收法治化面臨的四點問題和挑戰(zhàn)以及我們的期待：

*9，立法層面——稅收法定原則在立法層面的確定和落實：2015年3月修訂的《立法法》正式確定了“稅收法定”的原則，規(guī)定稅種的設(shè)立、稅率的設(shè)定和稅收征管等基本稅收制度的確立，都必須要在法律的層級上制定，即稅收要素的法定。也規(guī)定了在某些特定條件下可以進(jìn)行授權(quán)立法，但是對于授權(quán)立法的期限、內(nèi)容和禁止轉(zhuǎn)授權(quán)等方面做出了限制。這是稅收法治化在立法層面上取得的較大成就。但是，稅收法定除了要求在立法層面保證稅種和稅率等稅收要素由法律規(guī)定、不任意授權(quán)行政機(jī)構(gòu)行使立法權(quán)以外，還需要有稅收要素的確定，即要求法律規(guī)定明確、清晰、有可操作性。我國現(xiàn)在的稅法規(guī)定很多都是粗線條的、比較籠統(tǒng)，導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)在執(zhí)行過程中有比較大的解釋和裁量空間。如何提高立法水平，實現(xiàn)稅收要素確定，真正實現(xiàn)稅收法定，是推進(jìn)稅收法治化的一大挑戰(zhàn)。

第二，行政層面——稅務(wù)機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)變執(zhí)法觀念，依法行政、稅收便民：過去稅收立法權(quán)、行政權(quán)的不平衡和司法制約作用的欠缺使得稅務(wù)機(jī)關(guān)在整個稅收活動中處于相對壟斷的地位，在心理上易存在權(quán)威主義。要實現(xiàn)稅收法治，需要轉(zhuǎn)變稅務(wù)機(jī)關(guān)的上述心態(tài)及觀念，強化其依法治稅和稅收便民的意識，使其在制定部門規(guī)章及規(guī)范性文件時，自覺在法律的范圍內(nèi)進(jìn)行，既不能對法律或者行政法規(guī)進(jìn)行任意地擴(kuò)大解釋，也不能在沒有法律和行政法規(guī)基礎(chǔ)上，通過出臺規(guī)范性文件的形式為納稅人新設(shè)稅收義務(wù)；同時，使其在實施具體行政行為時，能完全根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定去依法征稅、依法處罰、依法監(jiān)管，即使在法律規(guī)定確實不清晰的情況下，也能夠盡量平衡國家和納稅人的權(quán)益，在公權(quán)和私權(quán)的沖突中尋求一個相對公允的解決方案。

第三，司法層面進(jìn)一步發(fā)揮司法審查的制約作用：目前，司法機(jī)關(guān)對稅務(wù)爭議的實體問題過度依賴于稅務(wù)機(jī)關(guān)的解釋，法院往往傾向于尊重稅務(wù)機(jī)關(guān)的自由裁量權(quán)，從而使得司法審查的制約作用未能充分地發(fā)揮出來。要充分發(fā)揮司法審查對稅務(wù)行政行為的制約作用，司法機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)考慮設(shè)立稅務(wù)法庭，加強培養(yǎng)稅務(wù)法官，大力提高法官的稅務(wù)專業(yè)知識水平，從而減少司法機(jī)關(guān)在涉稅案件的審判過程中過度依賴稅務(wù)部門對相關(guān)稅務(wù)問題的判斷和解讀，避免因缺乏審查稅務(wù)規(guī)范性文件合法性的能力而不當(dāng)引用稅務(wù)機(jī)關(guān)頒發(fā)的規(guī)范性文件甚至稅務(wù)公文作為行政審判的依據(jù)，導(dǎo)致司法審查對稅務(wù)行政執(zhí)法的監(jiān)督作用和對納稅人的權(quán)利救濟(jì)效果被削弱。

第四，納稅人層面——納稅人增強自主遵從意識和權(quán)利保護(hù)意識：過去納稅人比較多依賴遵從稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求及批準(zhǔn)。隨著稅收法治化進(jìn)程的推進(jìn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)的事前審批、干預(yù)逐漸減少，這使得企業(yè)的自主權(quán)大大增加，但同時違法違規(guī)風(fēng)險也大大增加，因此企業(yè)必須主動了解、學(xué)習(xí)、自主遵從稅收法律，增強對稅法的自主遵從意識。在進(jìn)行稅務(wù)處理時盡量使內(nèi)部的記錄、憑證、處理方法等都更加符合法律規(guī)定，從而更好地防范納稅風(fēng)險。此外，面對稅務(wù)爭議，企業(yè)也應(yīng)提高法治意識，不放棄司法救濟(jì)的觀念，這樣才能推動司法權(quán)對稅收行政的制約作用的實現(xiàn)。

這四點我們認(rèn)為是稅收法治化非常基礎(chǔ)和關(guān)鍵的需求。接下來，結(jié)合我們在實際工作中的感受和體會，以及稅收征管法的修訂，我想談?wù)劧愂辗ㄖ位耐苿訉ξ覀冋麄€稅務(wù)服務(wù)行業(yè)的影響，以及我們可能面臨的挑戰(zhàn)和機(jī)遇。

*9，稅收法律體系的完善和稅收法治的進(jìn)步將提升廣大納稅人的自主遵從和依法納稅意識。隨著稅收法定的逐步落實，法律將制定得更加清晰、明確，納稅人將越來越自主地履行納稅義務(wù)和解決處理納稅過程中的問題，稅款征收將不再單純體現(xiàn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)為主導(dǎo)的單向行為。自行申報制度的建立和行政審批的取消將進(jìn)一步推動稅務(wù)機(jī)關(guān)開展事中和事后管理的模式，由此促使納稅人的內(nèi)部稅務(wù)管理機(jī)制從事后應(yīng)對模式向事前風(fēng)險管控模式轉(zhuǎn)變。在傳統(tǒng)的稅收征管實踐中，很多的納稅人會說什么事情都要問稅務(wù)局，讓稅務(wù)局事先給納稅人一個背書，這在一定程度上削弱了納稅人的自主遵從意識，讓稅務(wù)機(jī)關(guān)把很多責(zé)任扛在自己的身上。納稅人需要自己對申報承擔(dān)起責(zé)任，稅務(wù)機(jī)關(guān)需要發(fā)展以風(fēng)險導(dǎo)向為基礎(chǔ)的事中事后管理模式。我們看到，國務(wù)院以及包括稅務(wù)機(jī)關(guān)在內(nèi)的政府部門，這兩年進(jìn)行了大規(guī)模的行政審批的清理和取消，這些政策發(fā)展都體現(xiàn)了這樣一種趨勢。這就需要納稅人對法律進(jìn)行準(zhǔn)確的解讀，在這種趨勢和環(huán)境下，納稅人的合規(guī)需求就會很大。一方面，納稅人自己會有動力要把自己的內(nèi)控系統(tǒng)建好、團(tuán)隊建設(shè)做好，會依賴于外部的專業(yè)機(jī)構(gòu)的幫助；另一方面，沒有稅務(wù)機(jī)關(guān)的事先背書，納稅人會非常需要專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)協(xié)助其完成對法律法規(guī)的理解、解釋和遵從。所以，這些都給我們涉稅專業(yè)服務(wù)行業(yè)帶來了相當(dāng)多的機(jī)會。同時，納稅人法治意識的增強還會使得其更加愿意也更敢于通過行政救濟(jì)或司法程序維護(hù)自身權(quán)益，解決征納雙方之間的爭議，這都將是廣闊的稅務(wù)服務(wù)市場?？梢哉f，我們做的很多業(yè)務(wù)都是伴隨納稅人自身遵從意識的提升而產(chǎn)生的，法治理念促進(jìn)納稅人的稅法遵從度的提升，對我們行業(yè)的發(fā)展有非常好的促進(jìn)作用。

第二，信息化的趨勢。稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取涉稅信息的能力增強。我們看了征管法修訂草稿后，感到經(jīng)過這次修訂，納稅人會面臨一個全新的征稅環(huán)境，這將是個非常嚴(yán)格的環(huán)境。尤其是涉稅信息的披露制度，這對稅務(wù)機(jī)關(guān)來說，可以使稅務(wù)征管信息化。稅務(wù)機(jī)關(guān)可以通過采取大數(shù)據(jù)分析等新型信息技術(shù)手段對納稅人的依法納稅情況進(jìn)行檢查。實際上，稅務(wù)機(jī)關(guān)的信息化水平已經(jīng)在突飛猛進(jìn)，就在今年國慶前夕，稅務(wù)總局還發(fā)布了“互聯(lián)網(wǎng)+稅務(wù)”行動計劃，提出把互聯(lián)網(wǎng)的創(chuàng)新成果與稅收工作深度融合，推動實現(xiàn)稅收工作的現(xiàn)代化。對納稅人來說，進(jìn)行合規(guī)遵從則需要投入更多的資源，甚至需引入類似的技術(shù)手段來防范相關(guān)風(fēng)險。以前很多納稅人認(rèn)為和稅務(wù)機(jī)關(guān)的接觸，一般是申報表；但全新的征管體系和環(huán)境建立起來以后，公司內(nèi)部的稅務(wù)部門會介入許多業(yè)務(wù)部門的運作，需要了解方方面面的內(nèi)容，確保涉稅信息在生成、采集、整合、傳遞和外部報送過程中的準(zhǔn)確性、及時性和一致性。由此所催生的基于電子信息技術(shù)下的企業(yè)稅收風(fēng)險管理服務(wù)將成為稅務(wù)業(yè)務(wù)創(chuàng)新的另一個增長點。如果去看我們中國的大型企業(yè)，現(xiàn)在很少有已經(jīng)建立一套非常完整的內(nèi)部稅務(wù)管理信息化體系。這意味著非常多的服務(wù)機(jī)會。

第三，司法審查對稅收問題參與度的提高，尤其是司法機(jī)關(guān)對稅務(wù)爭議實體法問題的審查將得到加強。目前，法院受理的稅務(wù)行政訴訟案件數(shù)量比較少，其中還有大量是關(guān)于程序方面的爭議。出現(xiàn)這種情況主要有兩方面的原因：一是立法權(quán)沒有得到充分發(fā)揮，相關(guān)稅收法律欠缺或具體的法律條款過于粗獷，導(dǎo)致法院沒有具體的法律依據(jù)可以審理這些行政訴訟案件，而不得不大量依靠稅務(wù)機(jī)關(guān)的解釋性文件進(jìn)行稅務(wù)爭議案件的審查；二是我國現(xiàn)在沒有專門從事稅務(wù)審判的稅務(wù)法官和稅務(wù)法庭，所以在稅法專業(yè)知識方面有一定程度的欠缺，從而導(dǎo)致法院不能充分發(fā)揮應(yīng)有的功能。但我們也注意到，隨著稅收法治化的不斷推進(jìn)，司法機(jī)關(guān)也在逐步增加對稅務(wù)爭議訴訟案件的實體法審查。隨著司法審查對稅收活動參與度的提升，納稅人在稅務(wù)爭議中的服務(wù)需求將由聘請涉稅專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)代其與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通，逐步改成為其提供實體法解釋和訴訟法律支持服務(wù)等。

第四，稅收法律與其他法律的銜接會更緊密。隨著稅收法治化的推動，稅收法律與其他商事法律的銜接會更加順暢，結(jié)合更加緊密。企業(yè)在執(zhí)行交易或?qū)嵤┥淌滦袨闀r，既需要律師對交易基礎(chǔ)法律關(guān)系的把握，又需要稅務(wù)專家提供相應(yīng)的稅務(wù)分析和規(guī)劃。在很多稅務(wù)案件中，對涉稅事項的法律關(guān)系分析，是進(jìn)行正確征納稅的基礎(chǔ)。具有法律背景的稅務(wù)專業(yè)人員或稅務(wù)律師，能更好地理解交易的法律原理，在稅收法治化的環(huán)境下更具有提供稅務(wù)咨詢服務(wù)的優(yōu)勢。

最后，我想和大家共同分享和探討德勤有關(guān)稅收法治化進(jìn)程中針對涉稅專業(yè)服務(wù)創(chuàng)新的體會，總結(jié)來講就是四個字——“融合協(xié)作”。

首先，無論是日常的稅務(wù)管理、納稅申報，還是特定交易的稅務(wù)處理，亦或是稅務(wù)爭議的解決，稅務(wù)+法務(wù)+商務(wù)+財務(wù)+信息化的有機(jī)融合是標(biāo)準(zhǔn)配置，是全方位，多角度，一體化的整合性團(tuán)隊提供整合性解決方案。我們現(xiàn)在整體繼續(xù)引入律師團(tuán)隊，無論是推動納稅人的依法遵從、在不斷變化的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中創(chuàng)造新的價值、還是協(xié)助客戶維護(hù)權(quán)益，更加需要稅收與法律二者結(jié)合，唯此方能實現(xiàn)“稅收法定，良法善治”。

我們一向注重建立稅務(wù)專業(yè)團(tuán)隊的法律根基，除了招募法律專業(yè)背景員工加入之外，我們更是在諸多稅務(wù)服務(wù)中直接引入具有豐富商事及行政復(fù)議/訴訟法律服務(wù)經(jīng)驗的律師團(tuán)隊，共同為客戶提供服務(wù)。在這樣的實踐中，我們發(fā)現(xiàn)，稅務(wù)專家和律師的配合、協(xié)作至關(guān)重要，彼此能夠從財務(wù)、法理、行政等多個角度互補長短，進(jìn)而往往能發(fā)現(xiàn)解決問題的新角度。這種稅務(wù)專家+律師的服務(wù)模式得到我們很多企業(yè)客戶的高度認(rèn)可，成功幫助客戶防范風(fēng)險、預(yù)防爭議、化解問題。

此外，稅收信息化也對我們的稅務(wù)服務(wù)提出了挑戰(zhàn)。我們預(yù)計，未來稅務(wù)機(jī)關(guān)可以通過其他政府部門、金融機(jī)構(gòu)等獲取涉稅信息，并可以通過信息技術(shù)，如大數(shù)據(jù)分析等新型技術(shù)手段對納稅人的依法納稅情況進(jìn)行檢查，并以此作為證明納稅人的違法行為的依據(jù)。由此，我們也加大在稅務(wù)服務(wù)信息化方面的投入，開發(fā)稅務(wù)輔助工具，以合理、經(jīng)濟(jì)的方式實現(xiàn)部分稅務(wù)管理自動化（例如研發(fā)費用加計扣除工具），建立稅務(wù)云平臺，幫助企業(yè)持續(xù)有效的完成稅務(wù)管理工作，合理維護(hù)數(shù)據(jù)安全，有效降低數(shù)據(jù)維護(hù)成本。通過我們的信息化服務(wù)，企業(yè)既可以通過定制化稅務(wù)數(shù)據(jù)分析工具，實現(xiàn)各類稅務(wù)風(fēng)險檢查、稅務(wù)報告的自動化（例如健康檢查工具），提升效率以及減少交付成本，又可以通過建立面向全稅種設(shè)計的稅務(wù)管理系統(tǒng)，提升稅務(wù)信息質(zhì)量，管理稅收風(fēng)險和創(chuàng)造稅務(wù)管理價值。

綜上所述，稅收法治化的發(fā)展、涉稅服務(wù)的創(chuàng)新離不開整合性的團(tuán)隊，特別是稅務(wù)和法律專業(yè)人才，并且給稅務(wù)和法律專業(yè)人才提出了更高的要求。我相信未來的涉稅務(wù)專業(yè)服務(wù)市場會更加需要那些可以真正吃透稅法，并且能夠“跳出稅法看稅法、邁進(jìn)商途做稅收”的綜合性稅法商務(wù)顧問。我也相信這樣的融合協(xié)作才能真正創(chuàng)造價值，促進(jìn)涉稅專業(yè)服務(wù)行業(yè)的發(fā)展。我們才能真正成為我國稅收法治化進(jìn)程的有力推動者和踐行者。