瀘州會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)考試輔導(dǎo)：某新能源企業(yè)重組業(yè)務(wù)涉稅指導(dǎo)案例(一)

　　某新能源集團(tuán)有限公司，2009年3月開工建設(shè)年產(chǎn)72萬噸液化天然氣(LNG)項(xiàng)目，該項(xiàng)目是當(dāng)前中國*5的天然氣液化項(xiàng)目，目前該項(xiàng)目已基本建成。為了未來能夠更好地管理和運(yùn)營，為今后發(fā)展提供幫助和稅收籌劃，擬將該項(xiàng)目從公司剝離出去，新成立公司對(duì)該項(xiàng)目進(jìn)行獨(dú)立運(yùn)營核算。

　　近日，該企業(yè)致電自治區(qū)地方稅務(wù)局政策法規(guī)處，詢問剝離資產(chǎn)重組業(yè)務(wù)適用的相關(guān)稅收政策，對(duì)新公司從原集團(tuán)公司分立重組業(yè)務(wù)是否繳納稅款？如何進(jìn)行會(huì)計(jì)、稅務(wù)處理等等。筆者經(jīng)過仔細(xì)對(duì)照相關(guān)法律法規(guī)并認(rèn)真分析了該案例的情況，對(duì)該公司的疑問進(jìn)行了比較全面的答復(fù)。現(xiàn)整理如下，供有關(guān)納稅人和業(yè)務(wù)干部參考。

　　一、企業(yè)剝離項(xiàng)目基本情況

　　據(jù)企業(yè)陳述，在液化天然氣(LNG)項(xiàng)目建設(shè)過程中，該公司對(duì)該項(xiàng)目進(jìn)行了單獨(dú)核算。該項(xiàng)目剛剛建成，尚未投產(chǎn)，公司擬采用出售凈資產(chǎn)的方式，即，按賬面價(jià)值將該項(xiàng)目的全部實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給未來運(yùn)營該項(xiàng)目的獨(dú)立法人公司(以下簡稱“新公司”)。

　　二、該企業(yè)在重組業(yè)務(wù)剝離過程中涉及五個(gè)稅種

　　(一)增值稅。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告[2011]13號(hào))，納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅。如果該企業(yè)分立符合上述條件，上述重組剝離過程全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓則不需繳納增值稅。

　　在上述轉(zhuǎn)讓交易中，該公司與新公司簽訂凈資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合同，并附帶實(shí)物資產(chǎn)清單。對(duì)于尚未抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的實(shí)物資產(chǎn)，公司將開具增值稅專用發(fā)票給新公司，原公司繳納增值稅，新設(shè)立公司將以發(fā)票作為該部分實(shí)物資產(chǎn)的入賬依據(jù)。對(duì)于其余實(shí)物資產(chǎn)，公司不開具增值稅專用發(fā)票，新公司將以合同作為該部分實(shí)物資產(chǎn)的入賬依據(jù)。

　　(二)營業(yè)稅。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)營業(yè)稅問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告[2011]51號(hào))，納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實(shí)物以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、債務(wù)和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人的行為，不屬于營業(yè)稅征收范圍，其中涉及的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，不征收營業(yè)稅。如果該企業(yè)分立符合上述條件，上述重組剝離過程中涉及的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓不繳納營業(yè)稅。

　　(三)契稅。根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)事業(yè)單位改制重組契稅政策的通知》(財(cái)稅[2012]4號(hào))，公司依照法律規(guī)定、合同約定分設(shè)為兩個(gè)或兩個(gè)以上與原公司投資主體相同的公司，對(duì)派生方、新設(shè)方承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。該企業(yè)分立過程中如果新設(shè)方投資主體與派生方相同，在土地、房屋權(quán)屬變更時(shí)符合免征契稅的條件。

　　(四)企業(yè)所得稅。根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財(cái)稅[2009]59號(hào))，企業(yè)重組，是指企業(yè)在日常經(jīng)營活動(dòng)以外發(fā)生的法律結(jié)構(gòu)或經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)重大改變的交易，包括企業(yè)法律形式改變、債務(wù)重組、股權(quán)收購、資產(chǎn)收購、合并、分立等。企業(yè)法律形式改變，是指企業(yè)注冊(cè)名稱、住所以及企業(yè)組織形式等的簡單改變，但符合本通知規(guī)定其他重組的類型除外。分立，是指一家企業(yè)(以下稱為被分立企業(yè))將部分或全部資產(chǎn)分離轉(zhuǎn)讓給現(xiàn)存或新設(shè)的企業(yè)(以下稱為分立企業(yè))，被分立企業(yè)股東換取分立企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)支付，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的依法分立。

　　企業(yè)重組同時(shí)符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例；企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營活動(dòng)；重組交易對(duì)價(jià)中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例；企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)；企業(yè)分立，被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變?cè)瓉淼膶?shí)質(zhì)經(jīng)營活動(dòng)，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時(shí)取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規(guī)定處理：⑴分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被分立企業(yè)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。⑵被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應(yīng)的所得稅事項(xiàng)由分立企業(yè)承繼。⑶被分立企業(yè)未超過法定彌補(bǔ)期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)。⑷被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)(以下簡稱“新股”)，如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)(以下簡稱“舊股”)，“新股”的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以放棄“舊股”的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。如不需放棄“舊股”，則其取得“新股”的計(jì)稅基礎(chǔ)可從以下兩種方法中選擇確定：直接將“新股”的計(jì)稅基礎(chǔ)確定為零；或者以被分立企業(yè)分立出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部凈資產(chǎn)的比例先調(diào)減原持有的“舊股”的計(jì)稅基礎(chǔ)，再將調(diào)減的計(jì)稅基礎(chǔ)平均分配到“新股”上。

　　該企業(yè)如果全資控股新設(shè)立的企業(yè)，并且在經(jīng)營資產(chǎn)轉(zhuǎn)移過程中未從新公司取得任何股份以外現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收帳款類的支付對(duì)價(jià)，新企業(yè)是100%被控股，所以該企業(yè)重組分立可以適用特殊性稅務(wù)處理，不在當(dāng)期確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債，繼承原企業(yè)的所得稅事項(xiàng)。

　　(五)土地增值稅。該企業(yè)在重組業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減除規(guī)定扣除項(xiàng)目金額后的余額，為增值額，依據(jù)稅法規(guī)定的增值率和稅率依法征收土地增值稅。若該企業(yè)在重組分立轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)過程中無增值額，則不需要繳納土地增值稅。

　　三、新設(shè)企業(yè)未來運(yùn)營過程中是否可以享受相關(guān)稅收優(yōu)惠政策

　　(一)液化天然氣(LNG)生產(chǎn)企業(yè)適用的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。根據(jù)《財(cái)政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局關(guān)于深入實(shí)施西部大開發(fā)戰(zhàn)略有關(guān)稅收政策問題的通知》(財(cái)稅[2011]58號(hào))的規(guī)定，自2011年1月1日至2020年12月31日，對(duì)設(shè)在西部地區(qū)的鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)企業(yè)減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。上述鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)企業(yè)是指以《西部地區(qū)鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)目錄》中規(guī)定的產(chǎn)業(yè)項(xiàng)目為主營業(yè)務(wù)，且其主營業(yè)務(wù)收入占企業(yè)收入總額70%以上的企業(yè)?！段鞑康貐^(qū)鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)目錄》另行發(fā)布。

　　簽于(財(cái)稅[2011]58號(hào))中提及的《西部地區(qū)鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)目錄》截止目前尚未發(fā)布，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于深入實(shí)施西部大開發(fā)戰(zhàn)略有關(guān)企業(yè)所得稅問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告[2012]12號(hào))規(guī)定，在《西部地區(qū)鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)目錄》公布前，企業(yè)符合《產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整指導(dǎo)目錄(2005年版)》、《產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整指導(dǎo)目錄(2011年版)》、《外商投資產(chǎn)業(yè)指導(dǎo)目錄(2007年修訂)》和《中西部地區(qū)優(yōu)勢(shì)產(chǎn)業(yè)目錄(2008年修訂)》范圍的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)后，其企業(yè)所得稅可按照15%稅率繳納?！段鞑康貐^(qū)鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)目錄》公布后，已按15%稅率進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳的企業(yè)，若不符合本公告*9條規(guī)定的條件，可在履行相關(guān)程序后，按稅法規(guī)定的適用稅率重新計(jì)算申報(bào)。

　　基于上述規(guī)定，根據(jù)《產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整指導(dǎo)目錄(2011年版)》規(guī)定的鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)類型，“天然氣、液化天然氣的儲(chǔ)運(yùn)”企業(yè)如果均在其中。需經(jīng)自治區(qū)發(fā)展與改革委會(huì)認(rèn)定，并頒發(fā)相關(guān)鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)證明文件后，液化天然生產(chǎn)企業(yè)可以享受西部大開發(fā)15%企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率。

　　此外，《寧夏回族自治區(qū)招商引資優(yōu)惠政策》第七條新辦的屬于

 　　　　

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