實(shí)務(wù)操作中，一些涉稅工作人員對利息能否在企業(yè)所得稅稅前扣除和因利率選擇扣除多少等方面概念模糊，導(dǎo)致企業(yè)因此多繳或者少繳稅款，甚至產(chǎn)生滯納金、罰款等稅收風(fēng)險(xiǎn)。本文基于一個(gè)企業(yè)所得稅年度匯算清繳中的實(shí)例，對利息在企業(yè)所得稅稅前扣除的相關(guān)法律法規(guī)進(jìn)行了探討和梳理。
　　2012年4月1日某企業(yè)與非公司員工自然人簽訂借款合同，借入流動(dòng)資金350萬元，約定年借款利率為20%，利息每半年支付一次。
　　1. 2012年9月28日，企業(yè)到當(dāng)?shù)氐胤蕉悇?wù)機(jī)關(guān)代開了前半年(2012年4月1日至2012年9月30日)利息為35萬元(350×20%×6/12)的支付發(fā)票，扣繳利息營業(yè)稅及附加、個(gè)人所得稅等稅費(fèi)合計(jì)85 680元，當(dāng)日分別以銀行存款支付。企業(yè)依據(jù)發(fā)票記入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”35萬元。
　　2. 2012年12月31日企業(yè)依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制，確認(rèn)2012年10月1日至2012年12月31日的“應(yīng)付利息”17.50萬元(350×20%×3/12)，記入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”17.50萬元。
　　企業(yè)于2013年3月28日到當(dāng)?shù)氐胤蕉悇?wù)機(jī)關(guān)代開了后半年(2012年10月1日至2013年3月31日)利息為35萬元的支付發(fā)票，扣繳利息營業(yè)稅及附加、個(gè)人所得稅等稅費(fèi)合計(jì)85 680元，當(dāng)日分別以銀行存款支付。
　　3. 2013年4月20日企業(yè)辦理了2012年度企業(yè)所得稅匯算清繳，就計(jì)入當(dāng)年度的52.50萬元(35+17.50)利息問題未進(jìn)行任何應(yīng)納稅所得額調(diào)整。
　　稅務(wù)稽查質(zhì)疑
　　2013年6月當(dāng)?shù)貒叶悇?wù)局就企業(yè)2012年度所得稅情況進(jìn)行稽查，提出如下兩條質(zhì)疑：①企業(yè)2012年12月31日確認(rèn)的利息費(fèi)用17.50萬元，因當(dāng)年度未取得發(fā)票，不得稅前扣除，應(yīng)全額納稅調(diào)增。②企業(yè)2012年9月28日支付的35萬元利息，需企業(yè)提供“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”，否則將按照央行基準(zhǔn)利率5.85%與實(shí)際利率20%的差額納稅調(diào)增。
　　針對質(zhì)疑的探討
　　(一)針對上述稅務(wù)機(jī)關(guān)第1條的質(zhì)疑
　　1. 是否具備利息稅前扣除的法律依據(jù)?！镀髽I(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。企業(yè)需取得真實(shí)、合法、有效的法律憑證。合法、有效會(huì)計(jì)單據(jù)為以下三種形式：①企業(yè)從銀行取得的借款利息扣除憑證;②企業(yè)從非銀行金融機(jī)構(gòu)取得的借款利息扣除憑證;③企業(yè)從非金融企業(yè)或自然人借款取得的借款利息扣除憑證。
　　就該企業(yè)而言，2013年3月28日到當(dāng)?shù)氐胤蕉悇?wù)機(jī)關(guān)代開了利息支付發(fā)票，該利息跨2012年度和2013年度各三個(gè)月，該發(fā)票是企業(yè)稅前扣除有效的法律憑證。
　　2. 是否符合利息稅前扣除的確認(rèn)期間?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用;不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。稅法對企業(yè)根據(jù)謹(jǐn)慎性原則對或有事項(xiàng)計(jì)提的相關(guān)費(fèi)用、負(fù)債是不允許稅前扣除的，只有在實(shí)際發(fā)生時(shí)才能扣除，如計(jì)提的售后服務(wù)費(fèi)。那么有的費(fèi)用確定已經(jīng)發(fā)生，雖然尚未支付，但根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則允許扣除，如計(jì)提的利息。因此，“實(shí)際發(fā)生”和“款項(xiàng)支付”是兩個(gè)概念，對利息稅前扣除而言是指該利息費(fèi)用是否應(yīng)在該期間確認(rèn)，而不是指是否在該期間支付。
　　綜上所述，該企業(yè)在2012年度確認(rèn)的利息費(fèi)用17.50萬元，可以稅前扣除。2013年3月28日企業(yè)代開的發(fā)票可以作為2012年度稅前扣除真實(shí)、合法、有效的法律憑證，并且企業(yè)取得該發(fā)票的時(shí)間是企業(yè)所得稅匯算清繳前。
　　(二)針對上述稅務(wù)機(jī)關(guān)第2條的質(zhì)疑
　　1. 金融企業(yè)同期同類貸款利率的規(guī)定。①根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》(國稅總局[2011]第34號公告)的規(guī)定，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額部分，準(zhǔn)予稅前扣除。企業(yè)在按照合同要求首次支付利息并進(jìn)行稅前扣除時(shí)，應(yīng)提供“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”，以證明其利息支出的合理性。②根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問題的通知》(國稅函[2009]777號)的規(guī)定，企業(yè)向內(nèi)部職工或其他人員借款的利息支出，其借款情況同時(shí)符合以下條件的(企業(yè)與個(gè)人之間的借貸是真實(shí)、合法有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為;企業(yè)與個(gè)人之間簽訂了借款合同)，其利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分, 根據(jù)稅法第八條和稅法實(shí)施條例第二十七條規(guī)定，準(zhǔn)予扣除。
　　2. 金融企業(yè)同期同類貸款利率的問題。“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”中，應(yīng)包括在簽訂該借款合同當(dāng)時(shí)本省任何一家金融企業(yè)提供同期同類貸款利率情況。該金融企業(yè)應(yīng)為《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅核定征收若干問題的通知》(國稅函[2009]377號)規(guī)定的銀行、信用社、小額貸款公司、保險(xiǎn)公司、證券公司、期貨公司、信托投資公司、金融資產(chǎn)管理公司、融資租賃公司、擔(dān)保公司、財(cái)務(wù)公司、典當(dāng)公司等金融企業(yè)。“同期同類貸款利率”是指在貸款期限、貸款金額、貸款擔(dān)保以及企業(yè)信譽(yù)等條件基本相同下，金融企業(yè)提供貸款的利率。既可以是金融企業(yè)公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業(yè)對某些企業(yè)提供的實(shí)際貸款利率。
　　對于“不超過金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，準(zhǔn)予稅前扣除”的規(guī)定，納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)務(wù)中有很多爭議，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對該問題規(guī)定不一。“既可以是金融企業(yè)公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業(yè)對某些企業(yè)提供的實(shí)際貸款利率”的規(guī)定更是讓企業(yè)為難，金融企業(yè)不可能公布其*6貸款利率。部分納稅人若找到高利率佐證其稅前扣除就多，反之就少。這有失稅負(fù)的公平，由納稅人尋找佐證也不合理。因此，關(guān)于“金融企業(yè)同期同類貸款利率”的問題，國家稅務(wù)總局應(yīng)該制定具備可操作性的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，以便稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行。
 　　　　
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