《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(國(guó)務(wù)院令第512號(hào))、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分行業(yè)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)稅前扣除政策的通知》(財(cái)稅﹝2009﹞72號(hào))、《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出稅前扣除政策的通知》(財(cái)稅﹝2012﹞48號(hào))、《關(guān)于強(qiáng)化部分總局定點(diǎn)聯(lián)系企業(yè)共性稅收風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題整改工作的通知》(稅總辦﹝2014﹞652號(hào))，明確和統(tǒng)一了企業(yè)的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出稅前扣除政策。同時(shí)，針對(duì)部分行業(yè)和企業(yè)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)發(fā)生情況較為特殊，根據(jù)其實(shí)際情況做出了具體規(guī)定。
　　當(dāng)前，2014年企業(yè)所得稅匯算清繳即將開(kāi)啟，納稅人既要考慮廣告費(fèi)用合理的足額扣除，同時(shí)還需關(guān)注其稅前扣除的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。為方便納稅人辦理匯算清繳納稅申報(bào)事宜，筆者現(xiàn)對(duì)廣告費(fèi)用稅前扣除進(jìn)行政解析。
　　提示一：廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)合并計(jì)算扣除
　　根據(jù)國(guó)務(wù)院令第512號(hào)第四十四條規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出合并計(jì)算。
　　廣告費(fèi)，是指企業(yè)通過(guò)各種媒體宣傳或發(fā)放贈(zèng)品等方式，激發(fā)消費(fèi)者對(duì)其產(chǎn)品或勞務(wù)的購(gòu)買(mǎi)欲望，以達(dá)到促銷(xiāo)目的所支付的費(fèi)用。業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)是指企業(yè)開(kāi)展業(yè)務(wù)宣傳活動(dòng)所支付的費(fèi)用，主要是指未通過(guò)媒體傳播的廣告性支出，包括企業(yè)發(fā)放的印有企業(yè)標(biāo)志的禮品、紀(jì)念品等。
　　對(duì)廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)實(shí)行合并扣除。企業(yè)所支付的費(fèi)用均可在限額內(nèi)或規(guī)定比例內(nèi)予以扣除。
　　同時(shí)，分類(lèi)確認(rèn)廣告費(fèi)用稅前扣除基數(shù)。
　　按照稅法規(guī)定，企業(yè)應(yīng)以當(dāng)年銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入額作為廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出的扣除基數(shù)。
　　根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表(A類(lèi)，2014年版)的公告》國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第63號(hào)規(guī)定，營(yíng)業(yè)收入填報(bào)納稅人主要經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)和其他經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)取得的收入總額根據(jù)“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”和“其他業(yè)務(wù)收入”的數(shù)額填報(bào)。一般企業(yè)納稅人通過(guò)《一般企業(yè)收入明細(xì)表》(A101010)填報(bào);金融企業(yè)納稅人通過(guò)《金融企業(yè)收入明細(xì)表》(A101020)填報(bào)。
　　提示二：結(jié)轉(zhuǎn)扣除的四種情況
　　廣告費(fèi)用支出不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入15%的部分準(zhǔn)予扣除，超過(guò)部分準(zhǔn)予無(wú)限期結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
　　《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(國(guó)務(wù)院令第512 號(hào))第四十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定外，不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除;超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
　　化妝品制造與銷(xiāo)售、醫(yī)藥制造和飲料制造不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入30%的準(zhǔn)予扣除;超過(guò)部分準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
　　《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出稅前扣除政策的通知》財(cái)稅﹝2012﹞48號(hào)*9條規(guī)定，對(duì)化妝品制造與銷(xiāo)售、醫(yī)藥制造和飲料制造(不含酒類(lèi)制造)企業(yè)發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入30%的部分，準(zhǔn)予扣除;超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
　　超出扣除限額的廣告費(fèi)用可結(jié)轉(zhuǎn)下年扣除。
　　企業(yè)當(dāng)年實(shí)際發(fā)生的符合條件的廣告宣傳費(fèi)支出，按照國(guó)務(wù)院令第512號(hào)第四十四條規(guī)定的以及財(cái)稅﹝2012﹞48號(hào)*9條規(guī)定，企業(yè)按照規(guī)定的扣除基數(shù)和比例計(jì)算扣除廣告費(fèi)用后，仍有余額不能在當(dāng)年扣除的，對(duì)于超過(guò)部分準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
　　以前年度應(yīng)扣未扣廣告費(fèi)用，準(zhǔn)予在5年追補(bǔ)確認(rèn)期限內(nèi)計(jì)算扣除。
　　依據(jù)《關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問(wèn)題的公告》國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第15號(hào)規(guī)定，根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定，對(duì)企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實(shí)際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應(yīng)在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業(yè)做出專(zhuān)項(xiàng)申報(bào)及說(shuō)明后，準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)目發(fā)生年度計(jì)算扣除，但追補(bǔ)確認(rèn)期限不得超過(guò)5年。
　　企業(yè)由于上述原因多繳的企業(yè)所得稅稅款，可以在追補(bǔ)確認(rèn)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度遞延抵扣或申請(qǐng)退稅。
　　虧損企業(yè)追補(bǔ)確認(rèn)以前年度未在企業(yè)所得稅前扣除的支出，或盈利企業(yè)經(jīng)過(guò)追補(bǔ)確認(rèn)后出現(xiàn)虧損的，應(yīng)首先調(diào)整該項(xiàng)支出所屬年度的虧損額，然后再按照彌補(bǔ)虧損的原則計(jì)算以后年度多繳的企業(yè)所得稅款。
　　提示三：三類(lèi)稅前扣除特例
　　采取特許經(jīng)營(yíng)模式的飲料制造企業(yè)，廣告費(fèi)用可以在本企業(yè)扣除，也可由飲料品牌持有方或管理方據(jù)實(shí)扣除。
　　飲料企業(yè)特許經(jīng)營(yíng)模式指由飲料品牌持有方或管理方授權(quán)品牌使用方在指定地區(qū)生產(chǎn)及銷(xiāo)售其產(chǎn)成品，并將可以由雙方共同為該品牌產(chǎn)品承擔(dān)的廣告費(fèi)及業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)用統(tǒng)一歸集至品牌持有方或管理方承擔(dān)的營(yíng)業(yè)模式。
　　財(cái)稅﹝2009﹞72號(hào)*9條明確規(guī)定，對(duì)采取特許經(jīng)營(yíng)模式的飲料制造企業(yè)，飲料品牌使用方發(fā)生的不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入30%的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出可以在本企業(yè)扣除，也可以將其中的部分或全部歸集至飲料品牌持有方或管理方，由飲料品牌持有方或管理方作為銷(xiāo)售費(fèi)用據(jù)實(shí)在企業(yè)所得稅前扣除。
　　飲料品牌持有方或管理方在計(jì)算本企業(yè)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出企業(yè)所得稅稅前扣除限額時(shí)，可將飲料品牌使用方歸集至本企業(yè)的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)剔除。飲料品牌持有方或管理方應(yīng)當(dāng)將上述廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)單獨(dú)核算，并將品牌使用方當(dāng)年銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入數(shù)據(jù)資料以及廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出的證明材料專(zhuān)案保存以備檢查。
　　關(guān)聯(lián)企業(yè)廣告費(fèi)用可以在本企業(yè)扣除，也可以按照分?jǐn)倕f(xié)議歸集至另一方扣除。
　　財(cái)稅〔2012〕48號(hào)第二條規(guī)定，對(duì)簽訂廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)分?jǐn)倕f(xié)議(下稱(chēng)“分?jǐn)倕f(xié)議”)的關(guān)聯(lián)企業(yè)，其中一方發(fā)生的不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入稅前扣除限額比例內(nèi)的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出可以在本企業(yè)扣除，也可以將其中的部分或全部按照分?jǐn)倕f(xié)議歸集至另一方扣除。
　　另一方在計(jì)算本企業(yè)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出企業(yè)所得稅稅前扣除限額時(shí)，可將按照上述辦法歸集至本企業(yè)的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)不計(jì)算在內(nèi)。
　　煙草企業(yè)煙草廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，不得在企業(yè)所得稅前扣除。
　　稅總辦函﹝2014﹞652號(hào)第五條規(guī)定，針對(duì)煙草企業(yè)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的準(zhǔn)確歸集和稅前扣除問(wèn)題，明確財(cái)稅〔2009〕72號(hào)、財(cái)稅〔2012〕48號(hào)的規(guī)定，煙草企業(yè)的煙草廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)不得在企業(yè)所得稅前扣除。
　　同時(shí)，財(cái)稅〔2012〕48號(hào)第三條規(guī)定，煙草企業(yè)的煙草廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，一律不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。