固定資產(chǎn)加速折舊的計算方法案例分析

　　《財政部、國家稅務總局關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》(財稅[2014]75號)，《國家稅務總局關(guān)于固定資產(chǎn)加速折舊稅收政策有關(guān)問題的公告》(國家稅務總局公告2014年第64號，以下簡稱公告)規(guī)定，對生物藥品制造業(yè)，專用設(shè)備制造業(yè)，鐵路、船舶、航空航天和其他運輸設(shè)備制造業(yè)，計算機、通信和其他電子設(shè)備制造業(yè)，儀器儀表制造業(yè)，信息傳輸、軟件和信息技術(shù)服務業(yè)等行業(yè)企業(yè)(以下簡稱六大行業(yè))，2014年1月1日后購進的固定資產(chǎn)(包括自行建造)，可縮短折舊年限或采取加速折舊的方法計提累計折舊。公告明確，加速折舊方法可以采取縮短折舊年限，也可以采取雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法。那么，不同的加速折舊方法計提的累計折舊對年度企業(yè)所得稅有哪些影響?本文以納稅人購進其他生產(chǎn)設(shè)備，通過三種加速折舊方法計提的累計折舊與企業(yè)所得稅法原規(guī)定的年限平均法計提的累計折舊比較，分析固定資產(chǎn)加速折舊對年度企業(yè)所得稅的影響。

　　例：某企業(yè)(六大行業(yè)企業(yè)之一)，2014年M月購進N萬元其他生產(chǎn)設(shè)備。稅法規(guī)定，機械和其他生產(chǎn)設(shè)備最低折舊年限為10年。為了簡化核算，假設(shè)不考慮凈殘值，會計沿用了實務中的做法：當月增加的固定資產(chǎn)，當月不計提折舊，從下月起計提折舊;因此為了計算固定資產(chǎn)加速折舊對2014年度的所得稅影響，這里的M月是指2014年1月至11月。

　　不低于企業(yè)所得稅法規(guī)定折舊年限的60%縮短折舊年限

　　2014年M月購進其他生產(chǎn)設(shè)備時，最低折舊年限是6年(10×60%)，2014年計提的累計折舊為N÷6×(12-M)÷12=(12-M)N÷72(萬元)。

　　雙倍余額遞減法，指在不考慮固定資產(chǎn)預計凈殘值的情況下，根據(jù)每期期初固定資產(chǎn)原價減去累計折舊后的金額和雙倍的直線法折舊率計算固定資產(chǎn)折舊的一種方法。應用這種方法計算折舊額時，由于每年年初固定資產(chǎn)凈值沒有扣除預計凈殘值，所以在計算固定資產(chǎn)折舊額時，應在其折舊年限到期前兩年內(nèi)，將固定資產(chǎn)凈值扣除預計凈殘值后的余額平均攤銷。

　　計算公式如下：

　　年折舊率=2÷預計使用壽命(年)×l00%

　　月折舊率=年折舊率÷12

　　月折舊額=月初固定資產(chǎn)賬面凈值×月折舊率

　　2014年M月購進其他生產(chǎn)設(shè)備時，年折舊率20%(2÷10×l00%)，月折舊率1÷60(20%÷12)，2014年計提的累計折舊為1÷60×(12-M)N =(12-M)N÷60(萬元)。

　　年數(shù)總和法，又稱年限合計法，是指將固定資產(chǎn)的原價減去預計凈殘值后的余額，乘以一個以固定資產(chǎn)尚可使用壽命為分子、以預計使用壽命逐年數(shù)字之和為分母的逐年遞減的分數(shù)計算每年的折舊額。計算公式如下：

　　年折舊率=尚可使用年限÷預計使用壽命的年數(shù)總和×l00%

　　月折舊率=年折舊率÷12

　　月折舊額=(固定資產(chǎn)原價-預計凈殘值)×月折舊率

　　2014年M月購進其他生產(chǎn)設(shè)備時，預計使用壽命的年數(shù)總和是55，年折舊率2÷11(10÷55)，月折舊率1÷66(2÷11÷12)，2014年計提的累計折舊為1÷66×(12-M)N=(12-M)N÷66(萬元)。

　　年限平均法又稱直線法，是指將固定資產(chǎn)的應計折舊額均衡地分攤到固定資產(chǎn)預計使用壽命內(nèi)的一種方法。采用這種方法計算的每期折舊額均相等。計算公式如下：

　　年折舊率=(l-預計凈殘值率)÷預計使用壽命(年)×l00%

　　月折舊率=年折舊率÷12

　　月折舊額=固定資產(chǎn)原價×月折舊率

　　2014年M月購進其他生產(chǎn)設(shè)備時，年折舊率1÷10(1÷10×l00%)，月折舊率1÷120(1÷10÷12)，2014年計提的累計折舊為1÷120×(12-M)N=(12-M)N÷120(萬元)。

　　固定資產(chǎn)折舊方法計提的2014年度的累計折舊，如下表：(單位：萬元)

　　從表中不難看出四種折舊方法計提累計折舊的分子是一樣的，但雙倍余額遞減法計提累計折舊的分母最小，因此六大行業(yè)固定資產(chǎn)折舊采用雙倍余額遞減法，2014年度計提的累計折舊相應最多，繳納的企業(yè)所得稅最少。六大行業(yè)2014年1月至11月購進其他生產(chǎn)設(shè)備，采用雙倍余額遞減法與年限平均法相比較，因時間性差異導致2014年度多計提累計折舊為(12-M)N÷60-(12-M)N÷120=(12-M)N÷120(萬元)，2014年購進其他生產(chǎn)設(shè)備采用雙倍余額遞減法計提累計折舊，因時間性差異當期少繳企業(yè)所得稅(12-M)N÷120×25%=(12-M)N÷480(萬元)。

　　因此，六大行業(yè)納稅人在2014年及以后各年，購進(包括自行建造)不同折舊年限的固定資產(chǎn)時，要想因加速折舊使當期繳納最少的企業(yè)所得稅，可以采用雙倍余額遞減法計提累計折舊。六大行業(yè)購進其他類型的固定資產(chǎn)加速折舊的方法選擇，可以參考本文的分析方法。

　　兩點說明：一是因稅法規(guī)定固定資產(chǎn)加速折舊導致的應納稅暫時性差異，執(zhí)行《會計準則》企業(yè)可以通過“遞延所得稅負債”科目反映;二是采取固定資產(chǎn)加速折舊的企業(yè)一般是執(zhí)行當年有應納稅所得額，且應納稅所得額大于或等于雙倍余額遞減法計提的累計折舊。

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