(一)合并報(bào)表的編制原則
1、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長期股權(quán)投資》第十二條規(guī)定：投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對被投資單位的凈利潤進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。同時(shí)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》規(guī)定：“母公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，因購買少數(shù)股權(quán)新取得的長期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有子公司自購買日(或合并日)開始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整所有者權(quán)益(資本公積)，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。”
2、本例中，A公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)首先根據(jù)A公司的備查簿中記錄的B公司可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債在購買日(2009年1月1日)的公允價(jià)值的資料，調(diào)整B公司的凈利潤。按照A公司備查簿中的記錄，在購買日，B公司可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值存在一項(xiàng)差異，即固定資產(chǎn)公允價(jià)值高于賬面價(jià)值1000萬元。該差額按年限平均法每年應(yīng)補(bǔ)提的折舊額為100萬元(1000萬元÷10年)。假定該項(xiàng)固定資產(chǎn)用于B公司的總部管理，則2009年B公司調(diào)整后的凈利潤為500萬元，經(jīng)過調(diào)整后A公司自少數(shù)股東處取得B公司20%的股權(quán)時(shí)應(yīng)享有的凈資產(chǎn)份額=(9000+1000+600-100+500)×20%=2200(萬元)，本例中應(yīng)調(diào)整資本公積(3000-2200)=800萬元。
(二)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)的調(diào)整分錄和抵消分錄
1、調(diào)整固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額的影響
借：管理費(fèi)用1000000
貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊1000000
2、按權(quán)益法調(diào)整對B公司長期股權(quán)投資
借：長期股權(quán)投資——B公司7000000
貸：投資收益3500000
資本公積——其他資本公積3500000
注：
(1)投資收益：B公司2009年調(diào)整后的凈利潤500萬元中，A公司按持股比例70%計(jì)算的金額。
(2)資本公積：B公司2009年可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)增加的資本公積500萬元中，A公司按持股比例70%計(jì)算的金額。
3、抵消子公司所有者權(quán)益各項(xiàng)目
借：股本60000000
資本公積-股本溢價(jià)33000000
盈余公積5500000
未分配利潤19500000
商譽(yù)10000000
貸：長期股權(quán)投資117000000
少數(shù)股東權(quán)益11000000
借：未分配利潤-年初15000000
投資收益3500000
少數(shù)股東損益1500000
貸：未分配利潤-期末19500000
利潤分配-提取盈余公積500000
注：
(1)資本公積(股本溢價(jià))：A公司購買少數(shù)股權(quán)時(shí)應(yīng)沖減的資本公積800萬元。
(2)資本公積(其他資本公積)：B公司2009年1月1日資本公積賬面余額1000萬元、固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額1000萬元、可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)增加的資本公積500萬元
(3)盈余公積：B公司2009年1月1日盈余公積賬面余額500萬元、期末按凈利潤的10%計(jì)提盈余公積50萬元。
(4)未分配利潤：B公司2009年1月1日未分配利潤賬面余額1500萬元、當(dāng)期未分配利潤450萬元。
(5)商譽(yù)：A公司2009年1月1日取得B公司70%的股權(quán)時(shí)的初始投資成本(8000萬元)與應(yīng)享有B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額(10000萬元×70%=7000萬元)之間的差額。
4、未來期間，A公司將對B公司的新增持股比例與原持股比例合并為90%，按照正常程序編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。
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