一、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中定義的商譽(yù)概念及其初始確認(rèn)和計(jì)量
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》中定義，商譽(yù)是企業(yè)合并成本大于合并取得被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值份額的差額，其存在無(wú)法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認(rèn)性，不屬于無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則所規(guī)范的無(wú)形資產(chǎn)。該概念的基本含義有：
（1）商譽(yù)實(shí)際上只是企業(yè)的合并商譽(yù)，也就是企業(yè)在合并過(guò)程中所形成的商譽(yù)。涉及企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理，首先應(yīng)區(qū)分是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并。對(duì)于在同一控制下的企業(yè)合并，新準(zhǔn)則規(guī)定相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債均以賬面價(jià)值計(jì)量，合并溢價(jià)只能調(diào)整資本公積和留存收益，并不確認(rèn)商譽(yù)。在新準(zhǔn)則體系下，只有對(duì)非同一控制下的企業(yè)合并才涉及商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理。
（2）此處確認(rèn)的是指“正商譽(yù)”，不包括“負(fù)商譽(yù)”，即如果企業(yè)合并成本小于合并取得被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值份額的差額，則計(jì)入當(dāng)期損益。
（3）商譽(yù)的確認(rèn)以被并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的“公允價(jià)值”的確認(rèn)為基礎(chǔ)。
（4）商譽(yù)與企業(yè)自身不可分離，不具有可辨認(rèn)性。商譽(yù)要依附于企業(yè)這個(gè)載體才能存在，因而在正常情況下，對(duì)商譽(yù)進(jìn)行量化有一定難度，而企業(yè)并購(gòu)給商譽(yù)價(jià)值的確認(rèn)帶來(lái)了契機(jī)。
（5）企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)以及內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報(bào)刊名等，不應(yīng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。
目前世界各國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定僅對(duì)合并商譽(yù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理和信息披露，而對(duì)于企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中逐漸創(chuàng)造、積累形成的自創(chuàng)商譽(yù)尚未涉及。因而，本文中所探討的商譽(yù)僅是非同一控制下的企業(yè)控股合并中形成的合并商譽(yù)，不涉及負(fù)商譽(yù)及自創(chuàng)商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理和信息披露。
對(duì)于合并商譽(yù)的初始確認(rèn)和計(jì)量，當(dāng)前世界各國(guó)普遍遵循的是將其確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)，在資產(chǎn)負(fù)債表上予以單獨(dú)列示，同時(shí)以其成本對(duì)其進(jìn)行初始計(jì)量。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》的規(guī)定，企業(yè)在非同一控制主體下的控股合并一律采用購(gòu)買法，并且，采用IASB和FASB的一貫做法確認(rèn)合并商譽(yù)。若合并成本大于取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，則應(yīng)當(dāng)將其差額確認(rèn)為商譽(yù)；而若前者小于后者，則首先應(yīng)對(duì)兩者的計(jì)量進(jìn)行復(fù)核，如果經(jīng)復(fù)核后前者仍然小于后者，則將其差額計(jì)入當(dāng)期損益。
二、對(duì)合并商譽(yù)后續(xù)確認(rèn)與計(jì)量的具體規(guī)定
對(duì)合并商譽(yù)會(huì)計(jì)處理的爭(zhēng)論主要集中在合并商譽(yù)的后續(xù)確認(rèn)與計(jì)量上。對(duì)于合并商譽(yù)的后續(xù)確認(rèn)與計(jì)量問(wèn)題，曾存在如下幾種典型的會(huì)計(jì)處理方法：①立即注銷法，即在取得時(shí)繞過(guò)利潤(rùn)表直接、一次性地沖減股東權(quán)益；②永久保留法（或減值測(cè)試法），即將商譽(yù)作為資產(chǎn)永久保留在資產(chǎn)負(fù)債表上，除非能夠獲取明顯的證據(jù)表明，企業(yè)獲取超額盈利的能力已經(jīng)降低甚至衰竭，且超額盈利能力的降低不可逆轉(zhuǎn)，此時(shí)可將減值金額轉(zhuǎn)銷到當(dāng)期損益；③系統(tǒng)攤銷法，即將商譽(yù)作為一項(xiàng)資產(chǎn)入賬，并在估計(jì)的有效年限內(nèi)系統(tǒng)地?cái)備N，計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)于上述3種處理方法，以前的美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則均主張采用系統(tǒng)攤銷法。但在經(jīng)濟(jì)全球化的趨勢(shì)下，大規(guī)模的企業(yè)合并層出不窮，系統(tǒng)攤銷法逐漸被減值測(cè)試法所代替。
2001年6月，F(xiàn)ASB發(fā)布了141號(hào)公告《企業(yè)合并》（SFAS141），要求從2001年6月30日以后，所有企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理都采用購(gòu)買法，初始確認(rèn)后，商譽(yù)不再攤銷，每個(gè)會(huì)計(jì)期末，合并方依據(jù)FASB第142公告《商譽(yù)與其他無(wú)形資產(chǎn)》（SFAS142）對(duì)商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試。
2004年3月，《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第3號(hào)——企業(yè)合并》（IFRS3）的頒布取代了《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——企業(yè)合并》，其中關(guān)于商譽(yù)的處理方法發(fā)生了改變?！秶?guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第3號(hào)——企業(yè)合并》規(guī)定：對(duì)并購(gòu)時(shí)產(chǎn)生的商譽(yù)不予攤銷，而應(yīng)每年進(jìn)行減值測(cè)試；商譽(yù)的余額由原來(lái)每年攤銷變?yōu)槊總€(gè)報(bào)告日和每當(dāng)有減值跡象時(shí)均應(yīng)測(cè)試，減值的部分抵減商譽(yù)的賬面金額，并在相關(guān)期間確認(rèn)減值損失。
很顯然，無(wú)論是SFAS142還是IFRS3均摒棄了之前對(duì)合并商譽(yù)進(jìn)行攤銷的處理方法，以減值測(cè)試法來(lái)代替。按照我國(guó)新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》的要求，對(duì)于合并商譽(yù)，應(yīng)至少在每年年終進(jìn)行減值測(cè)試并預(yù)計(jì)可收回金額，按照可收回金額低于賬面價(jià)值的金額計(jì)入當(dāng)期損益。新準(zhǔn)則采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的做法，取消了傳統(tǒng)上商譽(yù)后續(xù)確認(rèn)和計(jì)量的直線攤銷法，改為減值測(cè)試的方法，即只有當(dāng)通過(guò)減值測(cè)試發(fā)現(xiàn)商譽(yù)出現(xiàn)減值時(shí)才將相應(yīng)的商譽(yù)金額轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。
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