在會(huì)計(jì)和納稅申報(bào)實(shí)踐中，財(cái)務(wù)人員有時(shí)因計(jì)算錯(cuò)誤、應(yīng)用會(huì)計(jì)政策錯(cuò)誤、曲解業(yè)務(wù)事實(shí)、對稅收政策不了解等原因，少記、漏記以前會(huì)計(jì)期間應(yīng)計(jì)的費(fèi)用、損失，少申報(bào)、漏申報(bào)以前納稅期內(nèi)應(yīng)計(jì)的扣除項(xiàng)目。對于這些應(yīng)計(jì)未計(jì)的扣除項(xiàng)目如何進(jìn)行會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理，成為許多企業(yè)財(cái)務(wù)人員面臨的難題。本文通過實(shí)際案件，結(jié)合會(huì)計(jì)及稅收相關(guān)規(guī)定分析如下。
【案例】
濱海房地產(chǎn)開發(fā)股份有限公司（以下簡稱“濱海公司”）在2010年6月12日發(fā)現(xiàn)，2009年漏記一項(xiàng)經(jīng)營自用房屋的折舊費(fèi)用30萬元，因會(huì)計(jì)折舊年限長于稅法規(guī)定的折舊年限，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異10萬元也未確認(rèn)。2009年，公司還漏記一臺作為固定資產(chǎn)管理，超過使用年限的大型沙盤的報(bào)廢事項(xiàng)。該沙盤原值16萬元，已提折舊15.2萬元，殘值0.8萬元，已無轉(zhuǎn)讓及使用價(jià)值。該公司執(zhí)行2006年版企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，2009年、2010年適用企業(yè)所得稅率為25%，2009年度無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)，分別按凈利潤的10%、5%提取法定盈余公積和任意盈余公積。該公司董事會(huì)批準(zhǔn)2009年度財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)出日為2009年4月20日，2010年5月15日進(jìn)行2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳的申報(bào)。
從會(huì)計(jì)處理角度分析
（一）交易或事項(xiàng)會(huì)計(jì)實(shí)質(zhì)的認(rèn)定
濱海公司的財(cái)務(wù)人員漏記以前會(huì)計(jì)期間已完成的交易或事項(xiàng)，是因?yàn)闆]有運(yùn)用前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息，而對前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成漏報(bào)。按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》的規(guī)定，屬于前期差錯(cuò)。
如果財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的遺漏或錯(cuò)誤表述可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者作出的經(jīng)濟(jì)決策，則該項(xiàng)目的遺漏或錯(cuò)誤是重要的。前期差錯(cuò)所影響的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的金額或性質(zhì)，是判斷該前期差錯(cuò)是否具有重要性的決定性因素。一般來說，前期差錯(cuò)所影響的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的金額越大，性質(zhì)越嚴(yán)重，其重要性水平越高。
由此可見，濱海公司漏記2009年度經(jīng)營自用房屋的折舊費(fèi)用及因折舊期差異產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異合計(jì)40萬元，足以影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量作出正確判斷，屬于重要的前期差錯(cuò)。2009年漏記的沙盤的報(bào)廢事項(xiàng)，因其金額小、性質(zhì)不嚴(yán)重，應(yīng)作為不重要的前期差錯(cuò)處理。
（二）前期差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)處理
濱海公司漏記2009年度經(jīng)營自用房屋的折舊費(fèi)用及因折舊期差異產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，屬于重要的前期差錯(cuò)，按新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法進(jìn)行更正。追溯重述法，是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯(cuò)時(shí)，視同該項(xiàng)前期差錯(cuò)從未發(fā)生過，從而對財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。
濱海公司漏記2009年度沙盤的報(bào)廢事項(xiàng)作為不重要的前期差錯(cuò)，企業(yè)不需調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)，但應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目。屬于影響損益的，應(yīng)直接計(jì)入本期與上期相同的凈損益項(xiàng)目；不影響損益的，應(yīng)調(diào)整本期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目。
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