在實(shí)務(wù)中，不少國有企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的母子公司之間及子公司之間存在無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的現(xiàn)象。
這種無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)在稅法上到底要繳納哪些稅?新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未對(duì)無償劃轉(zhuǎn)的業(yè)務(wù)性質(zhì)和財(cái)務(wù)確認(rèn)做出認(rèn)定。實(shí)務(wù)中傾向于將無償劃轉(zhuǎn)理解為追加或減少投資。為了方便操作，投資優(yōu)先以資本公積的增加或減少體現(xiàn)，這樣不用做工商變更。即對(duì)于劃入方而言，同時(shí)增加資產(chǎn)和資本公積;對(duì)于劃出方而言，同時(shí)減少資產(chǎn)和資本公積。
無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)通常涉及到企業(yè)所得稅、營業(yè)稅、土地增值稅、契稅、增值稅和印花稅等稅種的處理。
必須繳納企業(yè)所得稅
無償劃轉(zhuǎn)在稅法上要繳納企業(yè)所得稅?！镀髽I(yè)所得稅法》第六條規(guī)定：“企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額，包括接受捐贈(zèng)收入。”《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十一條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第(八)項(xiàng)所稱接受捐贈(zèng)收入，是指企業(yè)接受的來自其他企業(yè)、組織或者個(gè)人無償給予的貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)”。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》(國稅函〔2008〕828號(hào))規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按以下6種情況視同銷售確定收入：用于市場推廣或銷售;用于交際應(yīng)酬;用于職工獎(jiǎng)勵(lì)或福利;用于股息分配;用于對(duì)外捐贈(zèng);其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。
基于以上規(guī)定，無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)因?yàn)樯婕暗劫Y產(chǎn)所有權(quán)屬的轉(zhuǎn)移，應(yīng)被視同捐贈(zèng)，資產(chǎn)劃入方需按照接受資產(chǎn)的公允價(jià)值確定應(yīng)稅收入，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅;資產(chǎn)劃出方應(yīng)視同銷售，按劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)公允價(jià)值和賬面價(jià)值的差額確定應(yīng)稅收入，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。
涉及產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)就得繳納印花稅
根據(jù)《企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)管理暫行辦法》(國資發(fā)產(chǎn)權(quán)〔2005〕239號(hào))規(guī)定，無償劃轉(zhuǎn)雙方應(yīng)簽訂無償劃轉(zhuǎn)協(xié)議。企業(yè)間無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，如果涉及到產(chǎn)權(quán)過戶登記的，則根據(jù)《印花稅暫行條例》的規(guī)定,產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)按所載金額萬分之五貼花。包括財(cái)產(chǎn)所有權(quán)和版權(quán)、商標(biāo)專有權(quán)、專利權(quán)、專有技術(shù)使用權(quán)等轉(zhuǎn)移書據(jù)，均應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納印花稅。
另外，通過證券交易所無償劃轉(zhuǎn)上市公司股權(quán)的印花稅問題，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于辦理上市公司國有股權(quán)無償轉(zhuǎn)讓暫不征收證券(股票)交易印花稅有關(guān)審批事項(xiàng)的通知》(國稅函〔2004〕941號(hào))，對(duì)經(jīng)國務(wù)院和省級(jí)人民政府決定或批準(zhǔn)進(jìn)行的國有(含國有控股)企業(yè)改組改制而發(fā)生的上市公司國有股權(quán)無償轉(zhuǎn)讓行為，暫不征收證券(股票)交易印花稅。
不征收契稅
無償劃轉(zhuǎn)不征收契稅已經(jīng)有明確的政策依據(jù)。根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)事業(yè)單位改制重組契稅政策的通知》(財(cái)稅〔2012〕4號(hào))的規(guī)定,對(duì)承受縣級(jí)以上人民政府或國有資產(chǎn)管理部門按規(guī)定進(jìn)行行政性調(diào)整、劃轉(zhuǎn)國有土地、房屋權(quán)屬的單位，免征契稅。同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，免征契稅。
《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第五條規(guī)定，單位和個(gè)人將不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)無償贈(zèng)送其他單位和個(gè)人，視同發(fā)生應(yīng)稅行為。
因此，公司間無償劃轉(zhuǎn)如涉及到廠房和房屋等不動(dòng)產(chǎn)資產(chǎn)應(yīng)按視同銷售繳納5%的營業(yè)稅，并按照規(guī)定比例繳納城建稅和教育費(fèi)附加。
應(yīng)繳納土地增值稅和增值稅
《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二條規(guī)定，轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為,不包括以繼承、贈(zèng)與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。
《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》(財(cái)稅〔1995〕48號(hào))指出，細(xì)則所稱的“贈(zèng)與”是指如下兩種情況。一是房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈(zèng)與直系親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)人的。二是房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人通過中國境內(nèi)非營利的社會(huì)團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈(zèng)與教育、民政和其他社會(huì)福利、公益事業(yè)的。因此，公司間無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)不屬于上述兩種情況，應(yīng)繳納土地增值稅。
劃轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)、存貨和設(shè)備是一種視同銷售的行為，要繳納增值稅。《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》(中華人民共和國財(cái)政部國家稅務(wù)總局令第50號(hào))第四條第(八)項(xiàng)規(guī)定，單位或者個(gè)體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人，視同銷售貨物，繳納增值稅。
如果將資產(chǎn)的劃轉(zhuǎn)視為資產(chǎn)重組，則根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第13號(hào))，納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅。
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