所得稅稅前扣除的難點(diǎn)之工資薪金稅前扣除范圍、原則及跨年支付問題

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　　(一)工資薪金稅前扣除范圍
　　工資薪金包括基本工資、獎金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。
　　“合理工資、薪金”是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制訂的工資、薪金制度規(guī)定實(shí)際發(fā)放給員工的工資、薪金。(國稅函[2009]3號)
　　稅前扣除的五大條件：稅務(wù)機(jī)關(guān)在對工資、薪金進(jìn)行合理性確認(rèn)時，可按以下原則掌握：1、企業(yè)制定了較為規(guī)范的員工工資、薪金制度;2、企業(yè)所制定的工資、薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平;3、企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資、薪金是相對固定的，工資、薪金的調(diào)整是有序進(jìn)行的;4、企業(yè)對實(shí)際發(fā)放的工資、薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務(wù);5、有關(guān)工資、薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的。
　　不包括五險一金和三項費(fèi)用：“工資、薪金總額”，是指企業(yè)實(shí)際發(fā)放的工資、薪金總和，不包括企業(yè)的職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)以及養(yǎng)老保險費(fèi)、醫(yī)療保險費(fèi)、失業(yè)保險費(fèi)、工傷保險費(fèi)、生育保險費(fèi)等社會保險費(fèi)和住房公積金。屬于國有性質(zhì)的企業(yè)，其工資、薪金，不得超過政府有關(guān)部門給予的限定數(shù)額;超過部分，不得計入企業(yè)工資、薪金總額，也不得在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時扣除。
 
　　(二)工資薪扣除的原則：收付實(shí)現(xiàn)制原則
　　根據(jù)國稅函[2009]3號規(guī)定，企業(yè)工資稅前扣除依據(jù)實(shí)際發(fā)放原則，即收付實(shí)現(xiàn)制原則。企業(yè)預(yù)提的工資沒有實(shí)際發(fā)放的不可以稅前扣除。
 
　　(三)企業(yè)跨年度工資支付的稅務(wù)處理
　　(國家稅務(wù)總局2011年第34號公告)規(guī)定：“企業(yè)當(dāng)年度實(shí)際發(fā)生的相關(guān)成本、費(fèi)用，由于各種原因未能及時取得該成本、費(fèi)用的有效憑證，企業(yè)在預(yù)繳季度所得稅時，可暫按賬面發(fā)生金額進(jìn)行核算;但在匯算清繳時，應(yīng)補(bǔ)充提供該成本、費(fèi)用的有效憑證。”
　　因此，企業(yè)跨年度工資支付，只要在5月31日之前實(shí)際發(fā)放給職工，就可以在上一年度的費(fèi)用中列支，在上一年度的企業(yè)所得稅前進(jìn)行扣除，但要看全國各地稅務(wù)機(jī)關(guān)的實(shí)際執(zhí)行情況而定，有的地方稅務(wù)機(jī)關(guān)按照收付實(shí)現(xiàn)制的原則處理，即只能在實(shí)際發(fā)放的年度進(jìn)行扣除;有的地方稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則處理，即可以在上一年度稅前扣除。
 
　　(四)企業(yè)大學(xué)生的實(shí)習(xí)工資的稅務(wù)處理
　　企業(yè)支付學(xué)生實(shí)習(xí)報酬稅前扣除問題，在財政部、國家稅務(wù)總局沒有新的規(guī)定之前，可暫按(財稅〔2006〕107號)、(國稅發(fā)〔2007〕42號)規(guī)定處理：
　　(國稅發(fā)〔2007〕42號)第六條規(guī)定：“對未與學(xué)校簽訂實(shí)習(xí)合作協(xié)議或僅簽訂期限在三年以下實(shí)習(xí)合作協(xié)議的企業(yè)，其支付給實(shí)習(xí)生的報酬，不得列入企業(yè)所得稅稅前扣除項目。”
　　第七條規(guī)定：企業(yè)雖與學(xué)校正式簽訂期限在三年以上(含三年)的實(shí)習(xí)合作協(xié)議，如出現(xiàn)未滿三年停止履行協(xié)議情況的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對已享受稅前扣除實(shí)習(xí)生報酬稅收政策的企業(yè)應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，補(bǔ)征企業(yè)所得稅，并依法加收滯納金;對因企業(yè)主體消亡或?qū)W校撤銷等客觀原因?qū)е挛礉M三年停止履行協(xié)議情況的，不再補(bǔ)征企業(yè)所得稅和加收滯納金。
　　第八條規(guī)定：企業(yè)可在稅前扣除的實(shí)習(xí)生報酬，包括以貨幣形式支付的基本工資、獎金、津貼、補(bǔ)貼(含地區(qū)補(bǔ)貼、物價補(bǔ)貼和誤餐補(bǔ)貼)、加班工資、年終加薪和企業(yè)依據(jù)實(shí)習(xí)合同為實(shí)習(xí)生支付的意外傷害保險費(fèi)。企業(yè)以非貨幣形式給實(shí)習(xí)生支付的報酬，不允許在稅前扣除。
　　第九條規(guī)定企業(yè)或?qū)W校必須為每個實(shí)習(xí)生獨(dú)立開設(shè)銀行賬戶，企業(yè)支付給實(shí)習(xí)生的貨幣性報酬必須以轉(zhuǎn)賬方式支付。但實(shí)習(xí)報酬不納入工資薪金總額，不得作為計算職工福利費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)、教育經(jīng)費(fèi)的基礎(chǔ)。

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