銅仁會(huì)計(jì)考試報(bào)名網(wǎng)：政府搬遷補(bǔ)償款的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理

高頓網(wǎng)校友情提示，*7銅仁會(huì)計(jì)考試報(bào)名網(wǎng)上公布相關(guān)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)政府搬遷補(bǔ)償款的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理等內(nèi)容總結(jié)如下：　　一、關(guān)于搬遷補(bǔ)償款的會(huì)計(jì)處理相關(guān)規(guī)定

　　隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，環(huán)保問(wèn)題、土地資源稀缺的問(wèn)題越來(lái)越引起地方政府的重視，城市的重新定位與規(guī)劃的調(diào)整都會(huì)涉及到企業(yè)的搬遷。地方政府為了支持政策性搬遷，給予被搬遷企業(yè)一定的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償，這種補(bǔ)償?shù)臅?huì)計(jì)處理企業(yè)所依據(jù)的文件主要有《財(cái)政部 關(guān)于企業(yè)收到政府撥給的搬遷補(bǔ)償款有關(guān)財(cái)務(wù)處理問(wèn)題的通知》(財(cái)企[2005]123號(hào))和《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)的通知》(財(cái)會(huì)[2009]8號(hào))?！敦?cái)政部 關(guān)于企業(yè)收到政府撥給的搬遷補(bǔ)償款有關(guān)財(cái)務(wù)處理問(wèn)題的通知》(財(cái)企[2005]123號(hào))規(guī)定，搬遷補(bǔ)償款及其存款利息計(jì)入專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款，搬遷結(jié)束后的余額調(diào)增“資本公積”，如不足則計(jì)入當(dāng)期損益?！敦?cái)政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)的通知》(財(cái)會(huì)[2009]8號(hào))規(guī)定“屬于對(duì)企業(yè)在搬遷和重建過(guò)程中發(fā)生的固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)損失、有關(guān)費(fèi)用性支出、停工損失及搬遷后擬新建資產(chǎn)進(jìn)行補(bǔ)償?shù)模瑧?yīng)自專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款轉(zhuǎn)入遞延收益，并按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。”兩個(gè)文件的相同點(diǎn)是，收到補(bǔ)償款都計(jì)入專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款，不同點(diǎn)在于是否參照政府補(bǔ)助準(zhǔn)則通過(guò)遞延收益來(lái)核算。

　　在如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理上，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界存在著不同的意見(jiàn)：一種觀(guān)點(diǎn)認(rèn)為搬遷收入通過(guò)“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款”、“資本公積”等核算。背離了搬遷補(bǔ)償款的政府補(bǔ)助性質(zhì);也有些學(xué)者提出不一致的觀(guān)點(diǎn)：政策性搬遷收入屬于政府補(bǔ)助，應(yīng)通過(guò)“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款”和“資本公積”進(jìn)行核算;也有人認(rèn)為搬遷補(bǔ)償款應(yīng)作為“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款”處理，其中對(duì)于重建過(guò)程中的各種補(bǔ)償，應(yīng)轉(zhuǎn)入“遞延收益”，“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款”扣除“遞延收益”的余額，應(yīng)當(dāng)作為“資本公積”處理。

　　筆者認(rèn)為，弄清楚搬遷補(bǔ)償款的性質(zhì)是探尋正確會(huì)計(jì)處理的前提條件。

　　從現(xiàn)行的法律規(guī)定上來(lái)看，搬遷補(bǔ)償款實(shí)質(zhì)上是政府支付一定的對(duì)價(jià)來(lái)?yè)Q取企業(yè)做出搬遷的履約行為，其本質(zhì)上是兩個(gè)法律主體之間的民事行為。由于不同主體之間追求的目的不同，因此所訂立的合同也應(yīng)當(dāng)是受到國(guó)家法律保護(hù)的權(quán)利義務(wù)雙方真實(shí)的意思表示。從經(jīng)濟(jì)學(xué)上，搬遷補(bǔ)償款是政府對(duì)于企業(yè)財(cái)產(chǎn)和其他損失支付的對(duì)價(jià)，由于企業(yè)與政府雙方的博弈存在，政府所給予的補(bǔ)償可能會(huì)大于或小于企業(yè)實(shí)際的損失，會(huì)出現(xiàn)補(bǔ)償不足或者補(bǔ)償過(guò)度的不同結(jié)果。

　　搬遷補(bǔ)償款的性質(zhì)并非政府補(bǔ)助是因?yàn)檠a(bǔ)償款不符合無(wú)償?shù)奶卣鳌Ｒ驗(yàn)檎a(bǔ)助的特征是強(qiáng)調(diào)無(wú)償性，這種無(wú)償性是指企業(yè)的無(wú)償取得。而搬遷補(bǔ)償款是對(duì)企業(yè)放棄的財(cái)產(chǎn)權(quán)利和其他經(jīng)濟(jì)利益的補(bǔ)償，根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的會(huì)計(jì)原則，因此并不符合政府補(bǔ)助的定義。實(shí)際上，《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)的通知》(財(cái)會(huì)[2009]8號(hào))是對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的解釋?zhuān)涞匚淮蟠蟮陀跁?huì)計(jì)準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南。

　　搬遷活動(dòng)不是企業(yè)的日?；顒?dòng)，其補(bǔ)償款也就不可能是企業(yè)日?；顒?dòng)中形成的，因而不符合收入的定義。從本質(zhì)上來(lái)看，由于搬遷補(bǔ)償款取得的前提是企業(yè)放棄或者承諾放棄經(jīng)濟(jì)利益，因而對(duì)于搬遷補(bǔ)償款的確認(rèn)應(yīng)當(dāng)作為企業(yè)的一項(xiàng)負(fù)債。企業(yè)按照搬遷協(xié)議，對(duì)原有財(cái)產(chǎn)的放棄或者履行合同時(shí)發(fā)生的其他支出，應(yīng)該看作這種負(fù)債的減少。補(bǔ)償不足或者補(bǔ)償過(guò)度時(shí)，應(yīng)該立即確認(rèn)為當(dāng)期損益。

　　根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》附錄對(duì)于“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款”的解釋?zhuān)?ldquo;專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款”的前提是政府作為企業(yè)所有者投入的專(zhuān)項(xiàng)資金，因而實(shí)務(wù)中使用“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款”容易引起報(bào)表使用者不必要的誤解，因此，收到時(shí)搬遷補(bǔ)償時(shí)應(yīng)當(dāng)計(jì)入“其他應(yīng)付款”或“長(zhǎng)期應(yīng)付款”更為合適。

　　例：某城市A企業(yè)根據(jù)規(guī)劃調(diào)整，需要從甲地塊遷往乙地塊。2008年1月政府補(bǔ)償款共計(jì)人民幣1億元，其中土地補(bǔ)償2000萬(wàn)元，房屋等建筑物補(bǔ)償5000萬(wàn)元，不可移動(dòng)的機(jī)器設(shè)備補(bǔ)償1500萬(wàn)元，其他費(fèi)用及損失補(bǔ)償1500萬(wàn)元。合同約定，補(bǔ)償后的土地、房屋等建筑物及不可移動(dòng)設(shè)備的所有權(quán)為當(dāng)?shù)卣小?009年12月之前企業(yè)完成搬遷。

　　A企業(yè)賬面價(jià)值如下：土地原值1000萬(wàn)元，攤余金額800萬(wàn)元;房屋等建筑物原值5000萬(wàn)元，累計(jì)折舊2000萬(wàn)元;不可移動(dòng)的機(jī)器設(shè)備原值3000萬(wàn)元，累計(jì)折舊1000萬(wàn)元。A企業(yè)實(shí)際重置土地2000萬(wàn)元，重置房屋等建筑物等4000萬(wàn)元，重置機(jī)器設(shè)備1800萬(wàn)元，實(shí)際支付其他費(fèi)用1000萬(wàn)元。

　　1.A企業(yè)收到政府的補(bǔ)償款時(shí)(單位：萬(wàn)元，下同)：

　　借：銀行存款 10000

　　貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款 10000

　　2.原土地證、原房產(chǎn)證等權(quán)屬證明注消時(shí)：

　　借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 7000

　　累計(jì)折舊 2000

　　貸：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán) 800

　　固定資產(chǎn)——房屋等建筑物 5000

　　營(yíng)業(yè)外收入 3200

　　3.移交不可移動(dòng)機(jī)器設(shè)備時(shí)：

　　借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 1500

　　累計(jì)折舊 1000

　　營(yíng)業(yè)外收入 500

　　貸：固定資產(chǎn)——機(jī)器設(shè)備 3000

　　4.搬遷其他支出或損失發(fā)生時(shí)：

　　借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 1000

　　貸：銀行存款等 1000

　　搬遷補(bǔ)償在稅務(wù)處理上相關(guān)的文件規(guī)范主要有《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)取得搬遷補(bǔ)償費(fèi)收入稅務(wù)處理問(wèn)題的批復(fù)》(國(guó)稅函[2003]115號(hào))、《企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失所得稅前扣除管理辦法》(國(guó)家稅務(wù)總局令第13號(hào))、《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)政策性搬遷收入有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2007]61號(hào))和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)政策性搬遷或處置收入有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2009]118號(hào))，主要要點(diǎn)歸納如下：搬遷完成的時(shí)間最長(zhǎng)為5年;搬遷未完成可暫不納稅;搬遷過(guò)程中發(fā)生的支出及重置資產(chǎn)的成本，可以從搬遷補(bǔ)償中扣除。

　　通過(guò)上例的分析，我們可以將搬遷補(bǔ)償款的會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理的差異總結(jié)為以下幾點(diǎn)：*9，兩者處理的依據(jù)不同。會(huì)計(jì)處理遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其相關(guān)原則來(lái)確認(rèn)會(huì)計(jì)損益;稅務(wù)上主要依據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于搬遷補(bǔ)償款的相關(guān)稅收文件來(lái)進(jìn)行規(guī)范。第二，兩者確認(rèn)損益的時(shí)間不同。會(huì)計(jì)處理上的損益確認(rèn)時(shí)問(wèn)是以權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)分期為前提條件的;稅務(wù)上的處理一般是在搬遷完成日之后作為一個(gè)項(xiàng)目匯總進(jìn)行的。第三，兩者可扣除的成本費(fèi)用不同。會(huì)計(jì)處理上，搬遷補(bǔ)償款的取得是以其放棄的經(jīng)濟(jì)資源為對(duì)價(jià)的，因此成本費(fèi)用的范疇?wèi)?yīng)該是放棄的資產(chǎn)和為搬遷發(fā)生的直接支出;而在稅務(wù)處理上，搬遷補(bǔ)償款是與異地重建的搬遷項(xiàng)目相關(guān)聯(lián)的成本費(fèi)用，成本費(fèi)用的范疇是置新時(shí)的成本與費(fèi)用。

　　通過(guò)對(duì)政府搬遷補(bǔ)償款的會(huì)計(jì)與稅務(wù)上的相關(guān)規(guī)定及補(bǔ)償款性質(zhì)的分析，筆者認(rèn)為，搬遷補(bǔ)償款的性質(zhì)并非屬于政府補(bǔ)助。因此，《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)的通知》(財(cái)會(huì)[2009]8號(hào))對(duì)搬遷補(bǔ)償款作為政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理是與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定有矛盾。同時(shí)，通過(guò)“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款”進(jìn)行搬遷補(bǔ)償款的核算，也存在著不妥之處。由于稅務(wù)處理與會(huì)計(jì)處理的角度不同，稅務(wù)上通常對(duì)搬遷補(bǔ)償款的納稅周期定義為不超過(guò)五年的搬遷完成當(dāng)年匯算清繳企業(yè)所得稅，從而在確認(rèn)損益上存在著明顯的差異。

 　　　　

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