高頓網(wǎng)校友情提示,*7開封稅務(wù)實務(wù)方法總結(jié)相關(guān)內(nèi)容新準(zhǔn)則對存貨購銷存會計的影響介紹總結(jié)如下:
  存貨是工商業(yè)的核心資產(chǎn),存貨的購、銷、存是工商業(yè)會計核算的核心內(nèi)容。從1993年開始,中國的工商業(yè)開始執(zhí)行財政部同年發(fā)布的《工業(yè)企業(yè)會計制度》和《商品流通企業(yè)會計制度》。從2006年以前財政部發(fā)布的相關(guān)準(zhǔn)則和制度來看,在已經(jīng)過去的十幾年里,我國工商業(yè)存貨進(jìn)銷存的會計核算基本上沒有發(fā)生實質(zhì)性的變化。然而,2006年2月財政部發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》(以下簡稱《新準(zhǔn)則》)打破了這種局面。從內(nèi)容上看,《新準(zhǔn)則》給工商業(yè)存貨購銷存的會計核算帶來了重大影響,使得存貨進(jìn)銷存的會計核算方法自1993年以來發(fā)生了重大變化。歸納起來,這種影響主要表現(xiàn)在以下幾方面:
  一、對外購存貨入賬成本上的影響
  1.對外購存貨采購成本構(gòu)成的影響
  根據(jù)國際流行的會計慣例,存貨的采購成本一般是由采購價格、進(jìn)口關(guān)稅和其他稅金、運輸費、裝卸費以及其他可歸屬產(chǎn)成品、材料和商品等存貨的費用構(gòu)成。1993年,我國首次在國際會計慣例的基礎(chǔ)上,引人了會計準(zhǔn)則這種會計制度形式,并發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》以及八大行業(yè)、十三門行業(yè)會計制度,其中包括《工業(yè)企業(yè)會計制度》和《商品流通企業(yè)會計制度》。根據(jù)這兩個行業(yè)會計制度的規(guī)定,工業(yè)企業(yè)和商品流通企業(yè)存貨采購成本的構(gòu)成不完全相同。其中工業(yè)企業(yè)存貨的采購成本包括買價、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬與存貨采購成本的費用,與國際會計慣例基本一致;而商品流通企業(yè)存貨的采購成本則只包括實價及相關(guān)稅費,運輸費、裝卸費、保險費以及其他與存貨采購成本相關(guān)的費用均計人當(dāng)期損益??梢?,1993年我國關(guān)于工商業(yè)存貨采購成本構(gòu)成的規(guī)定并沒有完全遵循國際會計慣例,而是保留了中國特色,這種情況一直持續(xù)到2006年2月《新準(zhǔn)則》的發(fā)布,中國的工商業(yè)存貨成本才得到統(tǒng)一。
  從理論上講,工商業(yè)存貨采購成本的構(gòu)成沒有理由保留差別。應(yīng)該說,對于這一點,財政部早已十分清楚。對于我國工商業(yè)存貨采購成本構(gòu)成不一致的規(guī)定,財政部曾在2001年發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——存貨》講解中解釋:基于主管商品流通財務(wù)部門近期沒有對的計劃,為了保持與《企業(yè)會計制度》的一致和與現(xiàn)行實務(wù)做法的一致,在本準(zhǔn)則中,將商品流通企業(yè)采購成本的構(gòu)成作為采購成本的一個特例。這段解釋無疑證明了這樣一個觀點:我國工商業(yè)曾經(jīng)流行的存貨采購成本構(gòu)成不一致的規(guī)范,只是屈從于已有的會計實務(wù),是沒有會計理論支撐的。
  2.對賒購存貨初始計量的影響
  賒購是區(qū)別于現(xiàn)購的一種購貨方式。長期以來,我國對于賒購業(yè)務(wù)的核算,一般只有關(guān)于現(xiàn)金折扣的規(guī)定,企業(yè)在賒購中獲得的現(xiàn)金折扣一般應(yīng)計人財務(wù)費用,不允許調(diào)整存貨的初始計量成本。由于2001年的《制度》和原《存貨》及《收入》準(zhǔn)則都沒有關(guān)于賒購業(yè)務(wù)的特別規(guī)范,因此,一直以來,我國工商業(yè)對于賒購的存貨,不論付款的期限多長,都是以合同價格或雙方約定的購買價格對存貨進(jìn)行初始計量的,然而,這種做法隨著2006年《新準(zhǔn)則》的發(fā)布而有所改變。
  2006年CASl4《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》準(zhǔn)則第五條規(guī)定:對于延期(分期)收取價款的收入,如果在實質(zhì)上具有融資的性質(zhì),且公允價值與其現(xiàn)值相差較大,則應(yīng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值進(jìn)行計量;應(yīng)收的合同價款或協(xié)議價款與其現(xiàn)值之間的差異,應(yīng)在合同或協(xié)議期間內(nèi),按照實際利率法進(jìn)行攤銷,沖減財務(wù)費用。根據(jù)這一規(guī)定,我們有理由推斷:對于延期(分期)付款的采購業(yè)務(wù),如果在實質(zhì)上具有融資的性質(zhì),且購入資產(chǎn)公允價值與其現(xiàn)值相差較大,則購人資產(chǎn)就應(yīng)該按照應(yīng)付的合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值予以計量。
  從理論上看,具有融資性質(zhì)購人的資產(chǎn)只有以其公允價值計量才能真正反映該資產(chǎn)的真實采購成本,否則,資產(chǎn)的價值就將虛增,所以,這項規(guī)定應(yīng)該適合于所有具有融資性質(zhì)的資產(chǎn)的采購業(yè)務(wù)。事實上,在CAS4《企業(yè)會計準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》、CAS6《企業(yè)會計準(zhǔn)則——無形資產(chǎn)》對固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的具有融資性質(zhì)購入業(yè)務(wù)都是這樣規(guī)定的,但CASl《存貨》準(zhǔn)則沒有這方面的直接規(guī)范。本文認(rèn)為,由于存貨的采購價格一般都不夠昂貴,所以,不論從數(shù)量上還是從金額上看,具有融資性質(zhì)的存貨購人業(yè)務(wù)應(yīng)該不多,這可能也是CASI《存貨》準(zhǔn)則沒有這方面規(guī)定的主要原因。實際上,國際會計準(zhǔn)則。第2號《存貨》(IAS2)也沒有這方面的內(nèi)容。但是,業(yè)務(wù)少不等于沒有這類業(yè)務(wù),所以,在實際的生產(chǎn)經(jīng)營過程中,對于具有融資性質(zhì)的原材料或商品采購業(yè)務(wù),工商業(yè)可以根據(jù)《新準(zhǔn)則》的精神,按照該類存貨合同價款或協(xié)議價款的現(xiàn)值進(jìn)行初始計量。
  二、對加工存貨成本構(gòu)成的影響
  這里的加工存貨指需要加工后銷售的存貨。從理論上講,完整的加工存貨成本應(yīng)該包括從材料采購到產(chǎn)品或商品出庫為止的全部必要的費用,包括存貨的采購成本和全部的加工成本,其中加工成本應(yīng)該包括倉儲成本、資金占用成本、勞動力成本及制造費用等。然而,在會計規(guī)范和會計實務(wù)中,由于行業(yè)業(yè)務(wù)性質(zhì)的差別,不同行業(yè)存貨成本中“加工成本”的構(gòu)成并不完全一致。一般情況下,施工企業(yè)、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)等建筑業(yè)的加工成本比較完整,基本上包括了倉儲成本、資金占用成本、勞動工商業(yè)存貨的加工成本一般只包括勞動力成本和制造費用,倉儲費用和資金占用成本則一律計入當(dāng)期損益。關(guān)于建筑業(yè)加工存貨成本的構(gòu)成,自1993年以來,中國與國際會計慣例大同小異。但從工商業(yè)加工存貨成本的構(gòu)成來看,在2007年以前的相當(dāng)長的一段時期內(nèi),中國與國際會計準(zhǔn)則之間的規(guī)定一直存在著差異,這種差異主要表現(xiàn)在資金占用成本是否允許計人加工存貨成本。
  從國際會計準(zhǔn)則委員會(IASB)、美國會計準(zhǔn)則委員會(FASB)DI及英國會計準(zhǔn)則委員會(ASB)發(fā)布的相關(guān)準(zhǔn)則來看,對于生產(chǎn)需要相當(dāng)長時間才能到達(dá)銷售狀態(tài)的存貨而借入的款項,在存貨生產(chǎn)過程中發(fā)生的利息支出都可以資本化,計入存貨成本,然而,長期以來,中國一直不允許這類成本計入存貨成本這種狀況,這種狀況一直持續(xù)到2006年《新準(zhǔn)則》的發(fā)布。根據(jù)2006年CASl7《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號——借款費用》準(zhǔn)則的規(guī)定:“企業(yè)發(fā)生的借款費用,可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的構(gòu)建或生產(chǎn)的,應(yīng)當(dāng)予以資本化”:“符合資本化條件的資產(chǎn),是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時間構(gòu)建或者生產(chǎn)活動才能達(dá)到預(yù)定可使用或可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)”。這就是說,從2007年起,凡執(zhí)行《新準(zhǔn)則》的企業(yè)為生產(chǎn)需要相當(dāng)長時間才能達(dá)到銷售狀態(tài)的存貨而借人的款項,在該存貨生產(chǎn)過程中發(fā)生的利息支出可以計入存貨成本。應(yīng)該說,《新準(zhǔn)則》的發(fā)布不僅使我國加工存貨成本的構(gòu)成與國際會計慣例完全取得了一致,而且也使得我國加工存貨成本的構(gòu)成更加合理。從理論上看,需要相當(dāng)長時間才能達(dá)到銷售狀態(tài)的加工存貨,因資金占用成本的金額相對于普通存貨來講更大、更好辨認(rèn),所以,應(yīng)該記人存貨加工成本,否則,這類存貨的成本將偏低或者說不夠完整。
  三、對存貨銷售收入及結(jié)轉(zhuǎn)成本的影響
  1.對存貨賒銷收入計量的影響
  長期以來,我國對于賒銷業(yè)務(wù)的核算,只規(guī)定了發(fā)生的現(xiàn)金折扣應(yīng)計入財務(wù)費用,不論賒銷的收款期限多長,銷售收入都應(yīng)該以合同或協(xié)議銷售價格為計量的標(biāo)準(zhǔn)。2006年CASl4《收入》準(zhǔn)則第五條規(guī)定:對于延期收取價款的收入,如果在實質(zhì)上具有融資的性質(zhì),且公允價值與其現(xiàn)值相差較大,則應(yīng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值進(jìn)行計量。至此,中國與國際會計準(zhǔn)則關(guān)于存貨賒銷收入的計量得到了統(tǒng)一。
  從理論上講,在一個信用經(jīng)濟(jì)和商品經(jīng)濟(jì)都十分發(fā)達(dá)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中,對于收款期限較長(例如2年以上)的存貨買賣,其售貨合同或協(xié)議中載明的合同結(jié)算價款,往往都會包含貨幣時間價值的因素在內(nèi),合同或協(xié)議價款一般都將高于該存貨的公允價值,其差異屬于內(nèi)涵的信貸利息,因此,對于賒銷期限較長的商品或產(chǎn)品銷售收入,只有以合同或結(jié)算價款的現(xiàn)值計量才能保證會計信息的可靠性。當(dāng)然,如果售貨方給購買方提供的是免息的信貸業(yè)務(wù),則賒銷的收入也可以按合同或協(xié)議價計量。
  2.對附銷售退回條件存貨銷售核算的影響
  在我國財政部會計司編寫的《2006企業(yè)會計準(zhǔn)則講解》中,詳盡闡述了附銷售退回條件的銷售業(yè)務(wù)的會計處理方法。應(yīng)該說,關(guān)于這方面的規(guī)定,我國以往的會計準(zhǔn)則和會計制度是一個空白。因此,在過去相當(dāng)長的一段時間里,即使交易雙方簽訂了附有買方享有退貨權(quán)的購銷合同,售貨方也沒有什么特別的或者統(tǒng)一的會計處理方法。《新準(zhǔn)則》結(jié)束了這種現(xiàn)狀。根據(jù)《新準(zhǔn)則》的規(guī)定,對于附銷售退回條件,且退貨的可能性不確定時,售貨方只有在買方正式接受了發(fā)出商品或者貨物已經(jīng)發(fā)出并且拒收期限已過時,才可以確認(rèn)收入;但對于附銷售退回條件,且退貨的可能性基本能夠確定時,企業(yè)可以在銷售時正常確認(rèn)收人,并在會計期末根據(jù)退貨的可能性,確認(rèn)可能發(fā)生的退貨負(fù)債。對附銷售退回條件存貨銷售的核算,IASl8也是這樣規(guī)定的??梢?,《新準(zhǔn)則》關(guān)于附銷售退回條件銷售業(yè)務(wù)的新規(guī)定,實際上也是為了與國際會計慣例全面接軌。從理論上看,CASl4和IASl8關(guān)于附銷售退回條件銷售業(yè)務(wù)的規(guī)定,符合了收入確認(rèn)的基本標(biāo)準(zhǔn),正確反映了這種特殊銷售情況下銷售收入應(yīng)采取的特殊核算方法。
  3.對發(fā)出存貨銷售成本結(jié)轉(zhuǎn)方法的影響
  從1993年起,我國允許企業(yè)使用的發(fā)出存貨的成本結(jié)轉(zhuǎn)方法一直包括先進(jìn)先出法、個別計價法、加權(quán)平均法、移動加權(quán)平均法和后進(jìn)先出法等五種方法,而在2006年《新準(zhǔn)則》中,取消了后進(jìn)先出法。從國際會計慣例來看,近年來,國際會計準(zhǔn)則委員會和美國會計準(zhǔn)則委員會等主要發(fā)達(dá)國家都取消了后進(jìn)先出法,因此,應(yīng)該說,《新準(zhǔn)則》取消后進(jìn)先出法的首要動機(jī)仍然是為了與國際會計慣例的全面接軌。但從理論上的角度看,發(fā)出存貨成本結(jié)轉(zhuǎn)方法選擇上的多樣性,只能減低會計信息的質(zhì)量,使會計信息缺乏可比性??梢?,《新準(zhǔn)則》取消后進(jìn)先出法的做法不僅使中外會計準(zhǔn)則趨于一致,也從根本上保證了會計信息的質(zhì)量。
  以上闡述了2006年我國《新準(zhǔn)則》對工商業(yè)存貨進(jìn)銷存會計核算的重大影響,通過上面的剖析,我們看到,《新準(zhǔn)則》給存貨進(jìn)銷存核算方法帶來的新變化,是一箭雙雕,一方面使得我國存貨進(jìn)銷存會計核算與國際會計準(zhǔn)則實現(xiàn)了全面的統(tǒng)一,另一方面也使得存貨進(jìn)銷存會計核算方法在理論上更加具有合理性。
     
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