宜昌實務(wù)稅務(wù)技巧：其他收入的財稅處理(一)

　　一、其他收入綜述

　　按照《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十二條規(guī)定，其他收入，是指企業(yè)取得的除企業(yè)所得稅法所規(guī)定的上述八項收入以外的其他收入，包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應(yīng)付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項、債務(wù)重組收入、補貼收入、違約金收入、匯兌收益等。這實際上是一個兜底性的規(guī)定。

　　1．企業(yè)資產(chǎn)溢余收入，是指企業(yè)資產(chǎn)在盤點過程中發(fā)現(xiàn)的，多于賬面數(shù)額的資產(chǎn)。除了物資和現(xiàn)金等流動資產(chǎn)外，還可能包括無形資產(chǎn)等其他資產(chǎn)。

　　2．逾期未退包裝物押金收入，是指企業(yè)在經(jīng)營活動中收取的出租或者出借的包裝物押金，因借用或租用包裝物一方未及時歸還包裝物或包裝物損壞，企業(yè)逾期未返還給借用方或者租用方的，企業(yè)應(yīng)當將押金確認為收入。對于逾期的標準，新稅法尚未作明確規(guī)定?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)取得的逾期包裝物押金收入征收企業(yè)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔1998〕228號）規(guī)定：“所謂‘逾期未返還’，是指在買賣雙方合同或書面約定的收回包裝物、返還押金的期限內(nèi)，不返還的押金。考慮到包裝物屬于流動性較強的存貨資產(chǎn)，為了加強應(yīng)稅收入的管理，企業(yè)收取的包裝物押金，從收取之日起計算，已超過一年（指12個月）仍未返還的，原則上要確認為期滿之日所屬年度的收入。包裝物周轉(zhuǎn)期間較長的，如有關(guān)購銷合同明確規(guī)定了包裝物押金的返還期的，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)核準，包裝物押金確認為收入的期限可適當延長，但最長不得超過三年。企業(yè)向有長期固定購銷關(guān)系的客戶收取的可循環(huán)使用包裝物的押金，其收取的合理的押金在循環(huán)使用期間不作為收入。”在新規(guī)定出臺之前，納稅人可按照國稅發(fā)〔1998〕228號文件確定包裝物押金是否逾期。

　　3．確實無法支付的應(yīng)付款項。新的企業(yè)所得稅法及其實施條例只是規(guī)定企業(yè)必須將確實無法支付的應(yīng)付款項確認為所得稅應(yīng)稅收入，但是在什么情況下確認以及如何確認卻未予以明確的規(guī)定。國稅發(fā)〔1999〕195號文即《國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)接受捐贈稅務(wù)處理的通知》曾經(jīng)明確地規(guī)定：外商投資企業(yè)的應(yīng)付未付款，凡債權(quán)人逾期兩年未要求償還的，應(yīng)當計入企業(yè)當年的收益計算繳納企業(yè)所得稅。《企業(yè)財產(chǎn)稅前扣除管理辦法》（國家稅務(wù)總局令第13號）第五條也曾經(jīng)規(guī)定：因債權(quán)人原因確實無法支付的應(yīng)付賬款，包括超過三年以上未支付的應(yīng)付賬款……應(yīng)當并入當期應(yīng)納稅所得額計算繳納企業(yè)所得稅。但是不管是國稅發(fā)〔1999〕195號文還是國家稅務(wù)總局令第13號，都是針對《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》以及《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》制定施行的，新企業(yè)所得稅法施行以后是否有效是一個值得懷疑的問題。因而，對于確實無法支付的應(yīng)付款項確認為所得稅應(yīng)稅收入問題仍然有待相關(guān)政策的出臺與完善，特別是需要在政策上明確什么情況下屬于“確實無法支付”。

　　4．已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項。企業(yè)的壞賬損失在稅前扣除后，可減少應(yīng)納稅所得額，或者增加可在稅前彌補的虧損，因此，當這部分壞賬損失以后又收回時，應(yīng)當確認為收入。需要注意的是，如果會計已作壞賬損失處理，但未獲準在企業(yè)所得稅前扣除，此后應(yīng)收款項又收回的，會計上沖減當期管理費用，而稅法不需要確認收入，即應(yīng)當調(diào)減應(yīng)納稅所得額。

　　5．債務(wù)重組收入。債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議，或者法院的裁定作出讓步的事項。債務(wù)重組的方式主要包括以資產(chǎn)清償債務(wù)、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件，以及以上三種方式的組合重組等。按照《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號）的規(guī)定，在一般情況下，債務(wù)重組中債權(quán)人對債務(wù)人的讓步，債務(wù)人應(yīng)當按照公允價值計量原則確認為收入，但是對于符合特殊稅務(wù)處理規(guī)定的債務(wù)重組則可能不需要確認收入。

　　6．補貼收入。企業(yè)取得國家財政性補貼和其他補貼收入，除國務(wù)院和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定不計入應(yīng)納稅所得外，都應(yīng)當并入應(yīng)納稅所得額，依法繳納企業(yè)所得稅。當然，如果符合《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于財政性資金、行政事業(yè)性收費、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2008〕151號）以及《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于專項用途財政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2009〕87號）等規(guī)范性文件所規(guī)定的不征稅條件的，則可以不作為企業(yè)所得稅收入。

　　7．違約金收入。違約金是合同一方當事人不履行合同，或者履行合同不符合約定時，對另一方當事人支付的，用于賠償損失的金額。收到違約金一方應(yīng)當確認為收入。

　　8．匯兌收益。企業(yè)在對人民幣和外匯進行相互兌換時，可能因匯率變化而產(chǎn)生收益。對于匯兌收益，會計應(yīng)計入“匯兌損益”等科目，稅法應(yīng)確認為收入。

　　9．其他。這是一個兜底性的條款，其具體內(nèi)容，有待財政部、國家稅務(wù)總局等在相關(guān)的規(guī)范性文件中進行補充、明確。

　　二、資產(chǎn)溢余收入

　　企業(yè)資產(chǎn)溢余收入:簡單定義就是盤盈了的資產(chǎn)，“撿到的”，其實實務(wù)也有以前沒有入賬的，或者“賬外”的，入賬就要繳所得稅

　　實務(wù)案例一：

　　我企業(yè)于2012年9月8日對全部固定資產(chǎn)進行盤查，盤盈一臺7成新的機器設(shè)備，該設(shè)備同類產(chǎn)品市場價格為10萬元。請問，盤盈的固定資產(chǎn)如何計算繳納企業(yè)所得稅？

　　答：企業(yè)所得稅法實施條例第二十二條明確，其他收入是指企業(yè)取得的除企業(yè)所得稅法第六條*9項至第八項規(guī)定的收入外的其他收入，包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應(yīng)付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項、債務(wù)重組收入、補貼收入、違約金收入、匯兌收益等，即固定資產(chǎn)盤盈稅法上作為資產(chǎn)溢余收入，計入當期應(yīng)納稅所得額。

　　第五十八條規(guī)定，盤盈的固定資產(chǎn)，以同類固定資產(chǎn)的重置完全價值為計稅基礎(chǔ)，即按同類或類似固定資產(chǎn)的市場價格，減去按該項資產(chǎn)新舊程度估計的價值損耗后的余額，作為入賬價值。因此，上述企業(yè)應(yīng)繳企業(yè)所得稅=100000 ×70%×25%=17500（元）。

　　會計處理：

　　企業(yè)在財產(chǎn)清查中盤盈的固定資產(chǎn)，作為前期差錯處理。盤盈的固定資產(chǎn)通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。

　　實務(wù)案例二：

　　我廠在上月對庫存材料進行盤點，出現(xiàn)盤盈，并作賬務(wù)處理如下：

　　借：原材料

　　貸：待處理財產(chǎn)損溢

　　請問，對存貨盤點出現(xiàn)盤盈可否這樣賬務(wù)處理，盤盈是否可直接轉(zhuǎn)入營業(yè)外收入，轉(zhuǎn)入需要辦理什么手續(xù)，對這筆收入需繳納稅款嗎？

　　答：企業(yè)進行存貨清查盤點，應(yīng)當編制“存貨盤存報告單”，并將其作為存貨清查的原始憑證，經(jīng)過存貨盤存記錄的實存數(shù)與存貨的賬面記錄核對，若賬面存貨小于實際存貨，為存貨的盤盈；反之，為存貨的盤虧。對于盤盈、盤虧的存貨要記入“待處理財產(chǎn)損溢”科目，查明原因進行處理。

　　具體會計處理為：（以盤盈為例）

　　借：原材料

　　貸：待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動資產(chǎn)損溢，

　　盤盈的存貨，按規(guī)定手續(xù)報經(jīng)批準后，可沖減管理費用，即

　　借：待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動資產(chǎn)損溢

　　貸：管理費用

　　存貨盤盈不構(gòu)成現(xiàn)行稅法規(guī)定的應(yīng)征增值稅、營業(yè)稅行為，因此不需計征稅款。

　　但對盤虧的貨物，包括原材料，如屬增值稅暫行條例的規(guī)定的非正常損失，則其進項稅額不得抵扣，已抵扣的，應(yīng)按規(guī)定從當期發(fā)生的進項稅額中扣減。

　　盤盈會計處理規(guī)定：

　?。?）現(xiàn)金

　　現(xiàn)金

 　　　　

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