金昌會計稅務(wù)實務(wù)：上市公司在向股東贈送實物做好稅收安排

　　近期，我國資本市場出現(xiàn)一個現(xiàn)象，上市公司向股東派發(fā)自己的產(chǎn)品。在南方食品向股東贈送黑芝麻糊后，量子高科也發(fā)布公告，準(zhǔn)備向股東贈送龜苓膏。稅務(wù)專家建議，上市公司在向股東發(fā)放贈品前就要作好納稅安排，有效規(guī)避涉稅風(fēng)險。

　　兩個公告的對比分析

　　*9，贈送的主體。作為贈送主體的這兩家公司都是上市公司，南方食品的贈送主體是上市公司南方黑芝麻集團股份有限公司，量子高科的贈送主體是量子高科（中國）生物股份有限公司。

　　第二，贈送的客體。南方食品是向除大股東黑五類集團外的所有南方食品的股東贈送產(chǎn)品，每1000股送一禮盒裝（12罐裝）黑芝麻乳，少于1000股發(fā)簡易包裝（6罐裝）黑芝麻乳。但是，量子高科的贈送對象既不包括持股5%以上的股東，又不包括發(fā)起人股東。同時，其他所有股東不按持股份額多少，均贈送一份禮盒裝（12杯裝）龜苓膏產(chǎn)品。

　　第三，贈送的目的。南方食品向股東贈送黑芝麻糊的目的是使新產(chǎn)品更精益求精，更適合消費者的消費習(xí)慣、消費需求及擴大新產(chǎn)品的影響。但量子高科贈送的目的相對簡單，就是為了感謝公司股東對公司的關(guān)心和支持，關(guān)懷股東及其家人健康。

　　第四，贈送產(chǎn)品的費用確認(rèn)。南方食品公告中稱，預(yù)計本次贈飲品嘗活動產(chǎn)生的費用合計約為550萬元，列入該公司本年度的銷售費用。而量子高科本次贈送產(chǎn)品的預(yù)算約為100萬元，列入該公司本年度的營業(yè)外支出。

　　第五，贈送產(chǎn)品的來源。量子高科在公告中說明，產(chǎn)品來源于其子公司江門市生和堂食品有限公司生產(chǎn)的生和堂龜苓膏。但是，在南方食品的公告中，沒有類似的信息披露。通過對南方食品發(fā)布的公司年報分析來看，上市公司南方黑芝麻集團股份有限公司雖然是本次贈送的主體，但其本身并不是黑芝麻糊的生產(chǎn)銷售主體，黑芝麻糊的生產(chǎn)銷售主體應(yīng)該是其控股子公司廣西南方黑芝麻食品股份有限公司。

　　向股東發(fā)放贈品的涉稅風(fēng)險

　　通過分析公告信息可以發(fā)現(xiàn)，存在如下涉稅風(fēng)險：

　　*9，贈送的商品全部來源于子公司，如果上市公司通過向子公司購買商品后贈送，子公司應(yīng)按規(guī)定繳納增值稅。由于上市公司和其子公司是關(guān)聯(lián)公司，如果購買價格明顯偏低且無正當(dāng)理由的，稅務(wù)機關(guān)可以按照增值稅暫行條例實施細(xì)則的規(guī)定進行調(diào)整。如果上市公司是無償從子公司取得贈品的，子公司根據(jù)增值稅暫行條例實施細(xì)則的規(guī)定，將自產(chǎn)貨物無償贈送的，應(yīng)視同銷售繳納增值稅。本案例中，視同銷售價格應(yīng)按同類同期商品售價確定。

　　第二，如果上市公司是無償從子公司處取得商品的，兩者的企業(yè)所得稅處理就存在風(fēng)險。如果認(rèn)定為子公司向母公司的無償贈送行為，則子公司企業(yè)所得稅上要視同銷售繳納企業(yè)所得稅。同時，贈送支出屬于非公益救濟性捐贈，不得在企業(yè)所得稅前扣除，母公司取得的商品應(yīng)按市場售價確認(rèn)為營業(yè)外收入，繳納企業(yè)所得稅。如果將這種無償行為認(rèn)定為子公司向母公司分配實物股利，則子公司用自產(chǎn)產(chǎn)品分配股利，應(yīng)視同銷售繳納企業(yè)所得稅，同時股利分配支出不能在企業(yè)所得稅稅前扣除，母公司取得的實物股利屬于符合條件的居民企業(yè)間的股息、紅利所得，屬于免稅收入，不繳納企業(yè)所得稅。在稅務(wù)實踐中，究竟按哪種形式認(rèn)定呢？如果按實物股利處理，兩家公司應(yīng)按照公司法規(guī)定的程序，通過股東會或董事會出臺利潤分配方案，按利潤分配的流程實施。否則，很有可能被稅務(wù)機關(guān)認(rèn)定為無償贈送行為，稅收成本頗高。

　　第三，上市公司向其股東贈送商品，在費用確認(rèn)上，南方食品公告稱，對這部分費用，企業(yè)確認(rèn)為銷售費用。但是，由于南方公司贈送的目的主要是為了擴大新產(chǎn)品的宣傳和影響，應(yīng)認(rèn)定為業(yè)務(wù)宣傳費。按照企業(yè)所得稅法實施條例的規(guī)定，企業(yè)每個納稅年度實際發(fā)生的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費，在不超過銷售（營業(yè)）收入的15%內(nèi)扣除，超過部分可以無限期向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)。對于量子高科而言，其贈送產(chǎn)品是為了體現(xiàn)對股東和其家人的關(guān)愛，并沒有宣傳商品的目的，該公司直接在公告中就將這筆費用確認(rèn)為營業(yè)外支出，不在企業(yè)所得稅前扣除。

　　第四，即使南方食品贈送行為發(fā)生的500萬元費用被確認(rèn)為業(yè)務(wù)宣傳費，這筆業(yè)務(wù)宣傳費能否在企業(yè)所得稅前扣除也存在問題。因為宣傳的是新黑芝麻糊產(chǎn)品，如前所述，上市公司本身不是黑芝麻糊的生產(chǎn)銷售主體，其控股子公司廣西南方黑芝麻食品股份有限公司才是產(chǎn)品銷售主體，這筆500萬元的支出，應(yīng)該是與廣西南方黑芝麻食品股份有限公司取得應(yīng)稅收入有關(guān)的支出，與上市公司取得的應(yīng)稅收入無關(guān)，因此，這筆費用不能在上市公司企業(yè)所得稅前扣除。

　　第五，上市公司在向股東贈送實物時，股東也涉及稅務(wù)問題。如果是企業(yè)股東，對上市公司給予的實物贈品，應(yīng)按照“其他所得”繳納企業(yè)所得稅。但是，上市公司這種贈送行為，可能會給一類特殊的股東帶來涉稅風(fēng)險，這類股東就是上市公司的基金股東。比如，在南方食品2012年第三季度公告中，廣發(fā)大盤成長混合型證券投資基金持有南方食品2177000股股票。如果按照南方食品公告方案，其要向廣發(fā)基金公司寄送2177盒黑芝麻糊。廣發(fā)基金公司取得這些黑芝麻糊，企業(yè)所得稅應(yīng)該如何處理？由于基金公司發(fā)行的都是契約型證券投資基金，核算上是以每個基金作為核算主體。如果這筆黑芝麻糊的所有權(quán)歸屬廣發(fā)大盤成長混合型證券投資基金名下，這個開放式基金取得的實物是否需要繳納企業(yè)所得稅？根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于開放式證券投資基金有關(guān)稅收問題的通知》（財稅〔2002〕128號）的規(guī)定，對基金管理人運用基金買賣股票、債券的差價收入不征收企業(yè)所得稅。對于基金管理人取得的這種實物贈送收入，是否需要繳納企業(yè)所得稅？現(xiàn)行政策規(guī)定不明確。同時，這筆黑芝麻糊雖然郵寄給了廣發(fā)基金公司，但是其收益應(yīng)屬于廣發(fā)大盤成長混合型證券投資基金的基金持有人。廣發(fā)基金如何將這部分收益分配給基金持有人？量子高科的分配行為也存在這個問題，不過其對股東的贈送不是按持股比例，都是一份禮盒裝（12杯裝）龜苓膏，金額很小，從重要性來講，稅收風(fēng)險可以忽略。對于個人股東，政策相對明確。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈送禮品有關(guān)個人所得稅問題的通知》（財稅〔2011〕50號）規(guī)定，企業(yè)在業(yè)務(wù)宣傳、廣告等活動中，隨機向本單位以外的個人贈送禮品，對個人取得的禮品所得，按照“其他所得”項目，全額適用20%的稅率繳納個人所得稅，由發(fā)放贈品的上市公司代扣代繳。

　　籌劃建議

　　基于以上分析，上市公司向股東發(fā)放贈品，企業(yè)需要認(rèn)真籌劃。在具體的贈送方式上，建議由上市公司的子公司直接向其股東進行贈送，從而避免了母、子公司涉及贈品交易的稅收風(fēng)險。子公司的贈送行為，正常按規(guī)定繳納各項稅收。同時，對于南方食品而言，如果是子公司直接贈送，這筆業(yè)務(wù)宣傳費在子公司確認(rèn)，屬于與其生產(chǎn)經(jīng)營收入有關(guān)的支出，可以在企業(yè)所得稅前扣除。

 　　　　

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