赤峰會(huì)計(jì)稅務(wù)實(shí)務(wù)：上市公司的全程稅收籌劃要點(diǎn)指南(三)

　　并時(shí)用400萬股票和500萬元貨幣資金作為對(duì)價(jià)，則C公司股權(quán)支付金額占其交易支付總額的比例為400×2.5/1500=66.7%，低于85%，屬于一般重組。D公司應(yīng)視為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓全部資產(chǎn)確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得400×2.5+500－1000=500萬元，繳納企業(yè)所得稅500×25%=125萬元。C公司接受資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)以公允價(jià)值確定，2010年應(yīng)納企業(yè)所得稅2000×25%×50%＝250萬元。

　　上市公司在進(jìn)行企業(yè)擴(kuò)張時(shí)，可充分利用并購(gòu)重組中的稅收優(yōu)惠政策，實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益的*5化。

　　上市公司稅收優(yōu)惠政策之三——股權(quán)激勵(lì)

　　企業(yè)員工股票期權(quán)（以下簡(jiǎn)稱股票期權(quán)）是指上市公司按照規(guī)定的程序授予本公司及其控股企業(yè)員工的一項(xiàng)權(quán)利，該權(quán)利允許被授權(quán)員工在未來時(shí)間內(nèi)以某一特定價(jià)格購(gòu)買本公司一定數(shù)量的股票。上述“某一特定價(jià)格”被稱為“授予價(jià)”或“施權(quán)價(jià)”，即根據(jù)股票期權(quán)計(jì)劃可以購(gòu)買股票的價(jià)格，一般為股票期權(quán)授予日的市場(chǎng)價(jià)格或該價(jià)格的折扣價(jià)格，也可以是按照事先設(shè)定的計(jì)算方法約定的價(jià)格：“授予日”，是指公司授予員工上述權(quán)利的日期：“行權(quán)”，是指員工根據(jù)股票期權(quán)計(jì)劃選擇購(gòu)買股票的過程；員工行使上述權(quán)利的當(dāng)日為“行權(quán)日”，也稱“購(gòu)買日”。

　　我國(guó)目前對(duì)于上市公司員工獲提股票期權(quán)有關(guān)稅收規(guī)定如下：

　　一、《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人股票期權(quán)所得征收個(gè)人所得稅問題的通知》（財(cái)稅[2005]35號(hào)）的有關(guān)規(guī)定：……（一）員工接受實(shí)施股票期權(quán)計(jì)劃授予的股票期權(quán)時(shí)，除另有規(guī)定外，一般不作為應(yīng)稅所得征稅。（二）員工行權(quán)時(shí)，其從企業(yè)取得股票的實(shí)際購(gòu)買價(jià)（施權(quán)價(jià)）低于購(gòu)買日公平市場(chǎng)價(jià)（指該股票當(dāng)日的收盤價(jià)，下同）的差額，按“工資、薪金所得”計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。對(duì)因特殊情況，員工在行權(quán)日之前將股票期權(quán)轉(zhuǎn)讓的，以股票期權(quán)的轉(zhuǎn)讓凈收入，作為工資薪金所得征收個(gè)人所得稅。

　　二、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人股票期權(quán)所得繳納個(gè)人所得稅有關(guān)問題的補(bǔ)充通知》（國(guó)稅函[2006]902號(hào)）*9條規(guī)定：?jiǎn)T工接受雇主（含上市公司和非上市公司）授予的股票期權(quán)，凡該股票期權(quán)指定的股票為上市公司（含境內(nèi)、外上市公司）股票的，均應(yīng)按照財(cái)稅[2005]35號(hào)文件進(jìn)行稅務(wù)處理。

　　三、《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股票增值權(quán)所得和限制性股票所得征收個(gè)人所得稅有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅[2009]5號(hào)）的有關(guān)規(guī)定：（一）對(duì)于個(gè)人從上市公司取得的股票增值權(quán)所得和限制性股票所得，比照（財(cái)稅[2005]35號(hào)）、（國(guó)稅函[2006]902號(hào)）的有關(guān)規(guī)定計(jì)算征收個(gè)人所得稅。（二）本通知所稱股票增值權(quán)，是指上市公司授予公司員工在未來一定時(shí)期和約定條件下，獲得規(guī)定數(shù)量的股票價(jià)格上升所帶來收益的權(quán)利。被授權(quán)人在約定條件下行權(quán)，上市公司按照行權(quán)日與授權(quán)日二級(jí)市場(chǎng)股票差價(jià)乘以授權(quán)股票數(shù)量，發(fā)放給被授權(quán)人現(xiàn)金。（三）本通知所稱限制性股票，是指上市公司按照股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃約定的條件，授予公司員工一定數(shù)量本公司的股票。

　　我們可以看出，對(duì)于員工從任職公司取得的股票增值權(quán)所得和限制性股票所得均按股票期權(quán)規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。

　　四、《關(guān)于上市公司高管人員股票期權(quán)所得繳納個(gè)人所得稅有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅[2009]40號(hào)）的有關(guān)規(guī)定：對(duì)上市公司董事、監(jiān)事、高級(jí)管理人員等（以下簡(jiǎn)稱上市公司高管人員）轉(zhuǎn)讓本公司股票在期限和數(shù)量比例上存在一定限制，現(xiàn)就上市公司高管人員取得股票期權(quán)所得有關(guān)繳納個(gè)人所得稅問題的規(guī)定如下：（一）對(duì)上市公司高管人員取得股票期權(quán)在行權(quán)時(shí)，納稅確有困難的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核，可自其股票期權(quán)行權(quán)之日起，在不超過6個(gè)月的期限內(nèi)分期繳納個(gè)人所得稅。（二）其他股權(quán)激勵(lì)方式參照本通知規(guī)定執(zhí)行。即對(duì)于上市公司高管人員取得股票期權(quán)、股票增值權(quán)所得、限制性股票等所得可以按此規(guī)定延期、分期計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

　　五、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)激勵(lì)有關(guān)個(gè)人所得稅問題的通知》（國(guó)稅函[2009]461號(hào)）的有關(guān)規(guī)定：……按照個(gè)人所得稅法及其實(shí)施條例等有關(guān)規(guī)定，原則上應(yīng)在限制性股票所有權(quán)歸屬于被激勵(lì)對(duì)象時(shí)確認(rèn)其限制性股票所得的應(yīng)納稅所得額。即：上市公司實(shí)施限制性股票計(jì)劃時(shí)，應(yīng)以被激勵(lì)對(duì)象限制性股票在中國(guó)證券登記結(jié)算公司進(jìn)行股票登記日期的股票市價(jià)（指當(dāng)日收盤價(jià)，下同）和本批次解禁股票當(dāng)日市價(jià)（指當(dāng)日收盤價(jià)，下同）的平均價(jià)格乘以本批次解禁股票份數(shù)，減去被激勵(lì)對(duì)象本批次解禁股份數(shù)所對(duì)應(yīng)的為獲取限制性股票實(shí)際支付資金數(shù)額，其差額為應(yīng)納稅所得額。財(cái)稅[2005]35號(hào)、國(guó)稅函[2006]902號(hào)和財(cái)稅[2009]5號(hào)以及本通知有關(guān)股權(quán)激勵(lì)個(gè)人所得稅政策，適用于上市公司（含所屬分支機(jī)構(gòu)）和上市公司控股企業(yè)的員工，其中上市公司占控股企業(yè)股份比例最低為30%.間接持股比例，按各層持股比例相乘計(jì)算，上市公司對(duì)一級(jí)子公司持股比例超過50%的，按100%計(jì)算。

　　上市公司股權(quán)激勵(lì)中享受稅收優(yōu)惠政策的案例分析。

　　承案例1：王某、張某同為C公司員工，2009年1月C公司實(shí)行股票期權(quán)計(jì)劃，授予王某股票期權(quán)20000股，授予價(jià)5元/股，并約定自2009年6月1日起王某可以行權(quán)。2009年6月10日王某以授予價(jià)購(gòu)買股票20000股，當(dāng)天股票收盤價(jià)為10元/股。2009年1月1日C公司經(jīng)股東大會(huì)同意授予公司高管限制性股票，并于當(dāng)天按每股10元的價(jià)格授予張某20000股限制性股票，并收到股款100000元，當(dāng)天股票收盤價(jià)為15元/股。根據(jù)計(jì)劃規(guī)定，自授予日起至2009年12月31日為禁售期，禁售期后3年內(nèi)分兩批解鎖，*9批為2010年6月1日，解鎖40%，第二批為2011年6月1日，解鎖剩余的60%.2010年6月1日公司股票收盤價(jià)為0元/股，經(jīng)考核符合解鎖條件，對(duì)張某股票實(shí)行解禁。2011年6月1日，經(jīng)考核不符合解禁條件，根據(jù)懲罰性措施向張某回購(gòu)該部分股票注銷，并返還購(gòu)股款50000元。

　　分析王某、張某股權(quán)激勵(lì)的稅務(wù)處理：

　　1.2009年6月10日王某行權(quán)時(shí)應(yīng)繳納個(gè)人所得稅：[20000×（10－5）/6×25%－1005]×6＝18970元。

　　2.2010年6月1日張某解禁*9批股票時(shí)應(yīng)納稅所得額：[（30+15）÷2－10]×20000×40%=100000元，應(yīng)納個(gè)人所得稅：（100000÷12×25%－1005）×12=12940元。

　　3.2011年6月1日張某經(jīng)考核不符合解禁條件，股票被公司收回并返還了股款，不需繳納個(gè)人所得稅。

　　上市公司稅收優(yōu)惠政策之四——分紅處置

　　投資分紅是股份公司在贏利中每年按股票份額的一定比例支付給投資者的紅利，是上市公司對(duì)股東的投資回報(bào)。是將當(dāng)年的收益，在按規(guī)定提取法定公積金、公益金等項(xiàng)目后向股東發(fā)放，是股東獲得收益的一種方式。一般說來，股東可以以三種形式實(shí)現(xiàn)分紅權(quán)：以公司當(dāng)年利潤(rùn)派發(fā)現(xiàn)金、以公司當(dāng)年利潤(rùn)派發(fā)新股和以公司盈余公積金轉(zhuǎn)增股本。

　　對(duì)于投資者取得的分紅，我國(guó)現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策如下：

　　一、投資者為居民企業(yè)的相關(guān)優(yōu)惠政策：

　　企業(yè)所得稅法規(guī)定：居民企業(yè)若連續(xù)持有境內(nèi)公司公開發(fā)行并上市流通的股票超過12個(gè)月取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，作為免稅收入，不用繳納企業(yè)所得稅。

　　《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國(guó)稅函[2010]79號(hào)）第四條還規(guī)定：被投資企業(yè)將股權(quán)

 　　　　

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