克拉瑪依會(huì)計(jì)稅務(wù)實(shí)務(wù)：財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移的營(yíng)業(yè)稅避稅籌劃(一)

　　[案例]

　　瑞昌市有兩家中外合資企業(yè)，分別為“何興房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)‘何興公司’）”、“華興商貿(mào)公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)‘華興公司’）”。兩企業(yè)中方及外方均為同一出資人，兩企業(yè)中外方出資比例均為2：8.何興公司注冊(cè)資本8000萬(wàn)元，華興公司注冊(cè)資本40000萬(wàn)元。何興公司主要從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)，華興公司主要經(jīng)營(yíng)商品流通、房產(chǎn)租賃、娛樂(lè)業(yè)等。

　　為適應(yīng)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的需要，華興公司于2000年8月，投資興建一幢綜合大樓。由于華興公司沒(méi)有建房資質(zhì)，并以何興公司的名義投資興建。由華興公司將所需資金轉(zhuǎn)至何興公司銀行賬戶(hù)，兩公司均作“往來(lái)”賬處理。至2001年11月份，大廈已建成且裝修完畢，并于當(dāng)月辦理竣工決算手續(xù)。

　　這里，由于何興公司自己沒(méi)有施工隊(duì)伍，全部建筑工程均由其他建筑公司承建，建筑安裝業(yè)營(yíng)業(yè)稅已由建筑公司和安裝公司繳納，何興公司根據(jù)建筑安裝業(yè)發(fā)票作為在建工程入賬的原始憑證。截至工程竣工日止，何興公司“在建工程—華興大廈”總金額達(dá)20．5億元。

　　[存在問(wèn)題]

　　目前，何興公司需要將在建工程轉(zhuǎn)至華興公司名下，但在稅收上卻遇到了難題：

　　何興公司和華興公司是兩個(gè)獨(dú)立的企業(yè)法人，華興大廈的財(cái)產(chǎn)所有權(quán)歸屬于何興公司，如果要轉(zhuǎn)移至華興公司名下，需要按“銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)”稅目繳納一道5％的營(yíng)業(yè)稅。按當(dāng)?shù)匾?guī)定的成本利潤(rùn)率10％計(jì)算：

　　應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅＝20．5×（1＋10％）÷（1－5％）×5％≈1．19（億元）

　　[籌劃分析]

　　這是筆者在瑞昌市授課時(shí)，該公司財(cái)務(wù)人員向筆者反映的真實(shí)情況。

　　現(xiàn)在，讓我們一起來(lái)分析一下何興公司和華興公司的上述業(yè)務(wù)。

　　如果，華興公司委托何興公司代建房，那么何興公司就無(wú)需繳納1．19億元的營(yíng)業(yè)稅，而只需按照手續(xù)費(fèi)收入繳納營(yíng)業(yè)稅即可。

　　根據(jù)現(xiàn)行稅法的有關(guān)規(guī)定，房屋開(kāi)發(fā)公司承辦國(guó)家機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位的統(tǒng)建房，如委托建房單位能提供土地使用權(quán)證書(shū)和有關(guān)部門(mén)的建設(shè)項(xiàng)目批準(zhǔn)書(shū)以及基建計(jì)劃，且房屋開(kāi)發(fā)公司（即受托方）不墊付資金，同時(shí)符合“其他代理服務(wù)”條件的，對(duì)房屋開(kāi)發(fā)公司取得的手續(xù)費(fèi)收入按“服務(wù)業(yè)”稅目計(jì)征營(yíng)業(yè)稅，否則，應(yīng)全額按“銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)”計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。其中所說(shuō)的“其他代理業(yè)務(wù)”是指受托方與委托方實(shí)行全額結(jié)算（原票轉(zhuǎn)交），只向委托方收取手續(xù)費(fèi)的業(yè)務(wù)。

　　[籌劃思路]

　　華興公司應(yīng)當(dāng)于2000年8月份與何興公司簽訂一份“委托代建”合同，然后由華興公司直接將工程款支付給施工單位，施工單位將發(fā)票直接開(kāi)給華興公司，由何興公司將發(fā)票轉(zhuǎn)交給華興公司。華興公司據(jù)此作“在建工程”入賬即可。

　　可是，筆者在得知這一消息時(shí)，已是2001年12月中旬。現(xiàn)在還可以進(jìn)行籌劃嗎？回答是肯定的。

　　[操作方法]

　　國(guó)稅發(fā)（1993）149號(hào)文件規(guī)定，以不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征營(yíng)業(yè)稅。但轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)股權(quán)，應(yīng)按“銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征稅。根據(jù)這一規(guī)定，如果何興公司以該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)對(duì)華興公司進(jìn)行股權(quán)投資，則無(wú)需繳納營(yíng)業(yè)稅。更何況，何興公司與華興公司的投資者均為同一出資人，根本無(wú)需進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓。這樣，何興公司就可免除1．19億元的營(yíng)業(yè)稅。

　　何興公司只需與華興公司簽訂一份投資合同，并作如下賬務(wù)處理：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——華興公司    2050000000

　　貸：固定資產(chǎn)——華興大廈             2050000000

　　以不動(dòng)產(chǎn)投資的納稅籌劃在實(shí)際操作中切實(shí)可行，納稅人應(yīng)當(dāng)運(yùn)用這一政策精心籌劃，以降低稅負(fù)。站在完善稅收政策的角度，筆者認(rèn)為這一政策有失公允，亟需修改和完善。

　　[特別提示]

　　以不動(dòng)產(chǎn)投資入股，其繳納“銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)”營(yíng)業(yè)稅的納稅環(huán)節(jié)不應(yīng)規(guī)定為股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)，而應(yīng)確定為不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)。其理由如下：

　　*9，與“銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)”營(yíng)業(yè)稅稅目的規(guī)定不符。

　　《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定，銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)是指有償轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的行為。按照《中華人民共和國(guó)城市房地產(chǎn)管理法》的規(guī)定，房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓?zhuān)侵阜康禺a(chǎn)權(quán)利人通過(guò)買(mǎi)賣(mài)、贈(zèng)與或者其他合法方式（如對(duì)外投資）將其房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移給他人的行為。房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓?zhuān)瑧?yīng)當(dāng)首先簽訂書(shū)面合同，然后到房地產(chǎn)管理部門(mén)辦理房產(chǎn)權(quán)屬變更手續(xù)。房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時(shí)，房屋的所有權(quán)同時(shí)轉(zhuǎn)讓。由此可見(jiàn)，單位以不動(dòng)產(chǎn)投資入股，其實(shí)質(zhì)是以不動(dòng)產(chǎn)的所有權(quán)換取被投資企業(yè)的股權(quán)，投資方可以按照其在被投資企業(yè)所占的股份享有權(quán)益或承擔(dān)責(zé)任。投資后，被投資方享有房產(chǎn)的所有權(quán)，即享有該房產(chǎn)占有、使用、收益和處分的四項(xiàng)權(quán)利。從財(cái)務(wù)處理的角度來(lái)看，投資后，投資方賬面的不動(dòng)產(chǎn)即“消失”，而由被投資方按照“接受投資的固定資產(chǎn)”的計(jì)價(jià)原則確認(rèn)該項(xiàng)固定資產(chǎn)，并可按規(guī)定提取折舊。由此可以得到結(jié)論，單位以不動(dòng)產(chǎn)對(duì)外投資是有償（獲得股權(quán)，可以享有被投資方利潤(rùn)分配）轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)的行為，應(yīng)在不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時(shí)按照評(píng)估價(jià)計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。

　　第二，與捐贈(zèng)不動(dòng)產(chǎn)征收營(yíng)業(yè)稅的規(guī)定不符。

　　國(guó)稅發(fā)（1993）149號(hào)文件規(guī)定，單位以不動(dòng)產(chǎn)對(duì)外捐贈(zèng)，應(yīng)視同銷(xiāo)售征收營(yíng)業(yè)稅。

　　以不動(dòng)產(chǎn)對(duì)外投資和以不動(dòng)產(chǎn)對(duì)外捐贈(zèng)，都是有償或視同有償轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的行為，對(duì)后者征收營(yíng)業(yè)稅，而前者不征，有失公允。

　　第三，與房產(chǎn)投資征收契稅的規(guī)定不符。

　　契稅法[財(cái)農(nóng)稅字（1991）38號(hào)]規(guī)定，以房產(chǎn)作價(jià)投資或作股權(quán)轉(zhuǎn)讓的行為，應(yīng)視同房屋買(mǎi)賣(mài)，由產(chǎn)權(quán)承受方繳納契稅。納稅人應(yīng)當(dāng)持契稅完稅憑證和其他規(guī)定的文件材料，依法向土地管理部門(mén)、房產(chǎn)管理部門(mén)辦理有關(guān)土地、房屋的權(quán)屬變更登記手續(xù)。

　　由此可見(jiàn)，以房產(chǎn)作價(jià)投資應(yīng)視同房屋買(mǎi)賣(mài)征收契稅，卻不視同房屋銷(xiāo)售征收營(yíng)業(yè)稅。

　　對(duì)同一性質(zhì)的房產(chǎn)交易作出不同的稅收規(guī)定，不符合情理。

　　第四，與房產(chǎn)投資征收企業(yè)所得稅的規(guī)定不符。

　　國(guó)稅發(fā)（2000）118號(hào)文件規(guī)定，企業(yè)以經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的部分非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時(shí)將其分解為按公允價(jià)值銷(xiāo)售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并接規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。以不動(dòng)產(chǎn)對(duì)外投資，在投資環(huán)節(jié)“視同銷(xiāo)售”，征收企業(yè)所得稅，卻不“視同銷(xiāo)售”征收營(yíng)業(yè)稅，同是國(guó)家稅務(wù)總局文件，兩者自相矛盾。

　　第五，對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入征收營(yíng)業(yè)稅在操作上難以到位。

　　首先，按照現(xiàn)行稅法的規(guī)定，除金融部門(mén)轉(zhuǎn)讓股票（金融商品）征收營(yíng)業(yè)稅外，其他股權(quán)轉(zhuǎn)讓均不征收營(yíng)業(yè)稅。對(duì)不動(dòng)產(chǎn)投資換取的股權(quán)在轉(zhuǎn)讓時(shí)征收營(yíng)業(yè)稅，沒(méi)有相應(yīng)的稅目，不屬于營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍；其次，企業(yè)享有的股權(quán)由于共同承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，可能會(huì)由于被投資

 　　　　

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