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以賬外經(jīng)營為主要方式的偷稅行為，一直以來是稅務(wù)檢查中的難點(diǎn)。如何在實踐中不斷總結(jié)賬外經(jīng)營的存在領(lǐng)域及表現(xiàn)形式，研究賬外經(jīng)營的稅務(wù)稽查方法，已成為稅務(wù)稽查部門的當(dāng)務(wù)之急，為此，筆者就對賬外經(jīng)營的稅務(wù)稽查方法作一探討，以供同行們參考。
一、賬外經(jīng)營的存在領(lǐng)域及表現(xiàn)形式
賬外經(jīng)營的存在領(lǐng)域：從經(jīng)濟(jì)性質(zhì)上看，主要集中在個體工商戶、私營企業(yè)以及一腳踢承包給法人經(jīng)營的鎮(zhèn)村集體企業(yè)、國營企業(yè)。從行業(yè)分類上看，主要集中在民用、日用消費(fèi)品行業(yè)。如服裝、食品、飲料、家電、家具、建材、酒類、印刷、印染、機(jī)器機(jī)械零配件、修理修配等等。從銷貨對象上看，主要集中在面向個人、個體工商戶、私營企業(yè)、一腳踢承包給法人經(jīng)營的集體國營企業(yè)及專業(yè)市場上的經(jīng)營商。
賬外經(jīng)營的表現(xiàn)形式主要有兩種：一種是采用兩頭不入賬的手法進(jìn)行賬外循環(huán)偷稅。即偷稅者實現(xiàn)銷售收入不入賬，購進(jìn)原輔材料（商品）也不入賬，賬面表面反映的企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)率比較正常。這種偷稅方式，由于其隱蔽性較強(qiáng)，檢查起來較難發(fā)現(xiàn)。另一種是銷售收入不入賬，產(chǎn)品（商品）成本則通過賬面核算。這種形式對偷稅者而言，由于其產(chǎn)品（商品）銷售不通過賬面而減少銷項稅金，而購進(jìn)的原輔材料（商品）仍然抵扣進(jìn)項稅金，偷逃的稅金就是銷項稅金全額；與此同時，這種收入減少、成本增加、利潤降低的方式也偷逃了所得稅。此類賬外經(jīng)營偷稅行為在賬面上一般表現(xiàn)為增值稅稅收負(fù)擔(dān)率明顯偏低、應(yīng)繳稅金長期倒掛、賬面長期虧損現(xiàn)象，因此，一些偷稅者為避免上述情況，防范稅務(wù)部門的檢查，還有可能不惜鋌而走險參與虛（代）開增值稅專用發(fā)票，給稽查工作增添新的難度。
二、賬外經(jīng)營的成因及危害
賬外經(jīng)營的成因，不外乎兩個方面：一方面是現(xiàn)行稅制存在盲點(diǎn)和漏洞，給偷稅者賬外經(jīng)營創(chuàng)造了一定的外部環(huán)境。首先表現(xiàn)在稅源管理、發(fā)票管理上的不精細(xì)；其次是稅務(wù)稽查方法單一，稅務(wù)稽查人員的業(yè)務(wù)水平低下；再是對違法行為的處罰力度不夠，以罰代刑的現(xiàn)象仍有發(fā)生。另一方面是偷稅者自身的利益趨動，稅收法制觀念淡薄，對賬外經(jīng)營偷稅犯罪性質(zhì)的嚴(yán)重性認(rèn)識不足。首先是認(rèn)為現(xiàn)行稅制不公平，稅負(fù)率太高，不偷稅使其難以應(yīng)對激烈的市場競爭；其次是僥幸心理的作怪，認(rèn)為“天知地知，你知我知”，只要沒有外人知道，一般很難被稅務(wù)部門查到；再是認(rèn)為偷稅問題被查處，也不是怎么丟人的事，所以敢以身試法。
賬外經(jīng)營的危害：一是賬外經(jīng)營會引起經(jīng)營者同行業(yè)之間的惡性競爭。由于偷稅者以賬外經(jīng)營的偷稅不正當(dāng)行為來降低產(chǎn)品銷售價格，增強(qiáng)產(chǎn)品市場競爭力，構(gòu)成對給合法經(jīng)營者的巨大威脅，導(dǎo)致競爭的不公平性。同時，這也會使其他經(jīng)營者為贏得價格上的競爭優(yōu)勢，爭相效仿賬外經(jīng)營，使得該類型的偷稅行為蔓延、泛濫。二是賬外經(jīng)營會擾亂正常的稅收秩序。偷稅者通過現(xiàn)金交易、體外循環(huán)，把應(yīng)該交給國家的稅款占為已有，變成偷稅者的利潤，損害了國家的利益。同時，這種偷稅行為也極易引發(fā)全行業(yè)、配套經(jīng)營者偷稅的連鎖反應(yīng)。
三、賬外經(jīng)營稅務(wù)稽查方法初探
目前，稅務(wù)部門能夠發(fā)現(xiàn)的賬外經(jīng)營，大多數(shù)是通過群眾舉報而查到的，而本文介紹的稅務(wù)稽查方法，是根據(jù)賬外經(jīng)營的兩種表現(xiàn)形式，結(jié)合多方面的理論和實踐，在日常納稅評估或稅務(wù)稽查中就能發(fā)現(xiàn)賬外經(jīng)營的稅務(wù)稽查方法。
*9種：財務(wù)數(shù)據(jù)推導(dǎo)法。這種方法主要是針對“兩頭不入賬”的偷稅行為。稅務(wù)稽查人員可以通過對被查對象在銷售環(huán)節(jié)和生產(chǎn)環(huán)節(jié)稅負(fù)率的測算，然后與被查對象剔除存貨影響的稅負(fù)率的比較，科學(xué)地推導(dǎo)出被查對象是否存在賬外經(jīng)營的情況。
1、對新辦被查對象的測算方法。
基本公式如下：
被查對象在銷售環(huán)節(jié)和生產(chǎn)環(huán)節(jié)的稅負(fù)率=當(dāng)期產(chǎn)品銷售平均毛利率*產(chǎn)品適用稅率+（1-當(dāng)期所有有進(jìn)項稅額的成本支出占生產(chǎn)成本總額的比重）*產(chǎn)品適用稅率
當(dāng)期所有有進(jìn)項稅額的成本支出占生產(chǎn)成本總額的比重的指標(biāo)有這樣幾個：直接材料占生產(chǎn)成本總額的比重、動力占生產(chǎn)成本總額的比重、水費(fèi)占生產(chǎn)成本總額的比重、燃料占生產(chǎn)成本總額的比重、制造費(fèi)用中其他有進(jìn)項稅額的項目占生產(chǎn)成本總額的比重。
剔除存貨影響的稅負(fù)率=[當(dāng)期應(yīng)繳增值稅+期末存貨余額*（1+當(dāng)期平均銷售毛利率）*產(chǎn)品適用稅率]/[當(dāng)期應(yīng)稅銷售收入+期末存貨余額*（1+當(dāng)期平均銷售毛利率）]
結(jié)論：如果被查對象在銷售環(huán)節(jié)和生產(chǎn)環(huán)節(jié)的稅負(fù)率大于剔除存貨影響的稅負(fù)率，則定有賬外經(jīng)營的嫌疑。理由：“兩頭不入賬”的賬外經(jīng)營，主要是銷項稅額和進(jìn)項稅額均不入賬，但是無論被查對象怎么調(diào)節(jié)，日常的直接人工、折舊、水電費(fèi)、燃料等是很難被拆分和不入賬的，所以運(yùn)用此法鎖定的理由十分有效（此法現(xiàn)已被浙江省國稅局培訓(xùn)中心在全省推廣）。
2、對老辦被查對象的測算方法。
補(bǔ)充公式如下：
銷售環(huán)節(jié)和生產(chǎn)環(huán)節(jié)有關(guān)指標(biāo)分析得出的參數(shù)=銷售毛利率的同比增減數(shù)*主要產(chǎn)品適用稅率+當(dāng)期所有有進(jìn)項稅額的成本支出占生產(chǎn)成本總額的比重的同比增減數(shù)*主要產(chǎn)品適用稅率
剔除存貨影響的稅負(fù)率差異=分析期剔除存貨影響的稅負(fù)率-上年剔除存貨影響的稅負(fù)率
結(jié)論：對老辦被查對象的測算，要通過銷售環(huán)節(jié)和生產(chǎn)環(huán)節(jié)有關(guān)指標(biāo)的結(jié)構(gòu)比較分析得出的參數(shù)與剔除存貨影響的稅負(fù)率差異的比較，才可以推導(dǎo)出被查對象是否存在賬外經(jīng)營的情況。如果銷售環(huán)節(jié)和生產(chǎn)環(huán)節(jié)有關(guān)指標(biāo)分析得出的參數(shù)大于剔除存貨影響的稅負(fù)率差異，則定有賬外經(jīng)營的嫌疑，理由同上。
案例：2002年6月，杭州市濱江區(qū)國家稅務(wù)局對某曲軸有限公司進(jìn)行納稅評估，運(yùn)用上述公式推導(dǎo)出企業(yè)銷售環(huán)節(jié)和生產(chǎn)環(huán)節(jié)的稅負(fù)率大于剔除存貨影響的稅負(fù)率2個百分點(diǎn)。于是，到公司實地納稅評估，從公司的生產(chǎn)車間和倉庫現(xiàn)場發(fā)現(xiàn)，實際存貨與賬面存貨差異很大，就此，馬上與法人代表約談，不到半個小時，法人代表承認(rèn)了賬外經(jīng)營的情況，并從抽屜里拿出了近250萬元的進(jìn)項發(fā)票，一次性補(bǔ)繳增值稅38萬多元。
第二種：相關(guān)因素推斷法。這種方法主要是針對“單頭收入不入賬”的偷稅行為。稅務(wù)稽查人員要從宏觀經(jīng)濟(jì)與微觀實踐相結(jié)合的角度出發(fā)，以被查對象歷年來經(jīng)營規(guī)模、產(chǎn)銷增減和行業(yè)特點(diǎn)等為依據(jù)，注重抓細(xì)節(jié)，通過縱向和橫向分析，準(zhǔn)確地推斷出被查對象是否存在賬外經(jīng)營的情況。
1、經(jīng)濟(jì)和產(chǎn)銷是否同步。如目前食品行業(yè)，隨著農(nóng)產(chǎn)品及其原輔材料的漲價，在產(chǎn)品對路，經(jīng)營規(guī)模不變的前提下，被查對象理應(yīng)產(chǎn)銷形勢要有所增長，否則，就有存在賬外經(jīng)營的嫌疑。
2、費(fèi)用和業(yè)務(wù)是否匹配。如在差旅費(fèi)中報銷的電話費(fèi)、飛機(jī)票、長途火車票頻繁，但在其目的地沒有發(fā)生任何的銷售收入，則也有可能存在賬外經(jīng)營的嫌疑。
3、投入和產(chǎn)出是否合理。如按照行業(yè)協(xié)會的標(biāo)準(zhǔn)，每噸材料能出的產(chǎn)量與實際完工產(chǎn)品差異是否過大，如果較大再結(jié)合下腳料的入賬情況而定，看是否存在賬外經(jīng)營的嫌疑。
4、往來賬款中是否真實。如有些關(guān)聯(lián)企業(yè)因轉(zhuǎn)讓定價或拆借放貸所產(chǎn)生的差額，以借款的形式長期記掛在“其他應(yīng)付款”科目，有的就可能在賬外反映。
案例： 1999年11月18日，杭州市國家稅務(wù)局濱江區(qū)分局稽查局對某磨擦材料有限公司進(jìn)行了一年一度的稅務(wù)大檢查。
稽查人員通過調(diào)查了解到，該公司于1998年9月由鎮(zhèn)辦集體企業(yè)轉(zhuǎn)制為一家私營企業(yè)，屬增值稅一般納稅人，主要生產(chǎn)各類汽車剎車片。銷售對象為全國各省汽配市場上的
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