解說資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的財稅銜接是什么

　　年報資產(chǎn)負債表日以后，企業(yè)發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)負債表日以前存在的錯報情況或發(fā)生的差錯，按規(guī)定應(yīng)調(diào)整資產(chǎn)負債表日的財務(wù)報表，并進行相應(yīng)的納稅調(diào)整。應(yīng)如何進行會計處理和納稅調(diào)整?如何將財務(wù)報表與納稅申報進行有效銜接?是本文按資產(chǎn)負債表日后發(fā)現(xiàn)或發(fā)生的按會計準則規(guī)定應(yīng)調(diào)整事項的時點不同，分別按照年報未報出、稅收上未匯算清繳，或者年報已報出、但稅收上未匯算清繳，或者年報未報出、但稅收上已匯算清繳，詳細介紹各種情況下的財務(wù)會計與稅務(wù)處理的相互銜接。

　　《企業(yè)會計準則第29號———資產(chǎn)負債表日后事項》(以下簡稱29號準則)規(guī)定：“資產(chǎn)負債表日后事項，是指資產(chǎn)負債表日至財務(wù)報告批準報出日之間發(fā)生的有利或不利事項。財務(wù)報告批準報出日，是指董事會或類似機構(gòu)批準財務(wù)報告報出日期”。29號準則中的資產(chǎn)負債表日，正常情況下指的是會計年報的資產(chǎn)負債表日，即每年12月31日。

　　29號準則規(guī)定：“資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項，是指對資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的進一步證據(jù)的事項”。這些事項的發(fā)生按準則規(guī)定應(yīng)當對報告年度財務(wù)報表(以下簡稱年報)進行調(diào)整。

　　資產(chǎn)負債表日后涉稅調(diào)整事項，是指發(fā)生的資產(chǎn)負債表日后事項涉及企業(yè)所得稅的調(diào)整，即涉及企業(yè)報告年度損益的事項。

　　資產(chǎn)負債表日后涉稅調(diào)整事項財稅處理的相關(guān)規(guī)定

　　1.財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會計制度>和相關(guān)會計準則問題解答(三)》(財會[2003]29號)規(guī)定：(1)如果報告年度的所得稅匯算清繳發(fā)生于年報批準報出日之前，匯算清繳時涉及的需要調(diào)整報告年度所得稅費用的，應(yīng)通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算并調(diào)整報告年度會計報表的相關(guān)項目;(2)如果報告年度所得稅清繳發(fā)生于年報批準報出日之后，匯算清繳時涉及的需要調(diào)整所得稅費用的，應(yīng)通過“以前年度損益調(diào)整”科目進行核算并相應(yīng)調(diào)整本年度會計報表相關(guān)項目的年初數(shù)。

　　2.財政部編寫的《企業(yè)會計準則講解2010》(以下簡稱《講解》)要求：(1)資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項發(fā)生于報告年度所得稅匯算清繳之前，應(yīng)調(diào)整年報包括應(yīng)繳所得稅在內(nèi)的相關(guān)項目，并作相應(yīng)的納稅調(diào)整;(2)如果資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項發(fā)生在匯算清繳之后，則只能調(diào)整年報稅前損益的報表項目，不調(diào)整相應(yīng)的所得稅，不因此作報告年度的納稅調(diào)整，而應(yīng)按照稅法規(guī)定將該事項在稅收上作為本年度納稅調(diào)整事項，在會計上作為本年度所得稅處理。

　　1.上述涉稅調(diào)整事項，其涉及的事項原發(fā)時間均在報告年度或以前，在本年度發(fā)生或發(fā)現(xiàn)需要調(diào)整時，除在年報報出日之后發(fā)生的退貨外，均應(yīng)通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算并相應(yīng)調(diào)整報告年度或本年度(指報告年度的次年，下同)財務(wù)報表的相關(guān)項目。

　　2.如果上述涉稅調(diào)整事項發(fā)生時報告年度匯算清繳(以下簡稱匯算清繳)尚未辦理，年報也尚未批準報出，應(yīng)作為普通的資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項進行會計處理和納稅調(diào)整，財務(wù)報表與納稅申報表自動銜接，不存在差異。

　　3.如果應(yīng)調(diào)整事項發(fā)生時年報已批準報出，但尚未辦理匯算清繳，則不應(yīng)作為資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項處理。但在稅收上，應(yīng)在報告年度匯算清繳時進行納稅調(diào)整，而會計上應(yīng)作為更正前期損益在“以前年度損益調(diào)整”科目核算并相應(yīng)調(diào)整本年度資產(chǎn)負債表的年初余額(以下簡稱年初數(shù))和本年度年報利潤表的上期金額(以下簡稱上年數(shù))。調(diào)整所得稅費用會計上計入“以前年度損益調(diào)整”，據(jù)此與報告年度所得稅申報表相銜接。

　　但是，對于匯算清繳前、財務(wù)報告批準報出后發(fā)生的銷售退回，稅收上應(yīng)作為報告年度事項處理，而按會計準則規(guī)定應(yīng)視同本年度銷售在本年度退回沖減本年度收入和成本，不通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。這樣，退貨減少的利潤(或增加的虧損)就計入了本年度利潤中，需要通過對本年所得稅申報進行納稅調(diào)整銜接。

　　4.如果應(yīng)調(diào)整事項發(fā)生在匯算清繳之后、財務(wù)報告批準報出之前。此時，由于報告年度匯算清繳已經(jīng)辦理，作為資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項雖然已據(jù)此調(diào)整賬務(wù)和報表，但報告年度應(yīng)納稅所得額已經(jīng)結(jié)出不可更改，因此只能作為本年度納稅調(diào)整事項處理。此種情況下，按照《講解》要求，會計上只計算一般損益而不計算所得稅，待本年度匯算清繳時進行調(diào)整銜接。

　　作為資產(chǎn)負債表日后涉稅調(diào)整事項，或與其類似的調(diào)整事項，其賬務(wù)處理隨具體業(yè)務(wù)不同而有差異?，F(xiàn)以未決訴訟和銷售退回(退貨)為例進行介紹，其他類似業(yè)務(wù)可比照處理。

　　1.未決訴訟。發(fā)生在報告年度或以前的未決訴訟，如果企業(yè)年報資產(chǎn)負債表日前預(yù)估損失計入負債，應(yīng)借記“管理費用”、“銷售費用”等科目，貸記“預(yù)計負債”科目;同時按照預(yù)計負債和預(yù)期適用所得稅稅率計算的所得稅，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費用———遞延所得稅費用”科目。此后，如果在年報資產(chǎn)負債表日后、年報批準報出日和匯算清繳之前得到生效的判決書或民事調(diào)解書(以下簡稱生效的法律文書)，應(yīng)按資產(chǎn)負債表日后事項作如下調(diào)整分錄：(1)如果生效法律文書所載賠付大于預(yù)計損失，應(yīng)按其差額，借記“以前年度損益調(diào)整”科目，貸記“其他應(yīng)付款”科目;如果確定的賠付小于預(yù)計損失，則按其差額，借記“預(yù)計負債”科目，貸記“以前年度損益調(diào)整”科目。(2)同時，按照補記或沖回的損失調(diào)整相應(yīng)的所得稅，借(或貸)記“應(yīng)交稅金———應(yīng)交所得稅”科目，貸(或借)記“以前年度損益調(diào)整”科目。(3)轉(zhuǎn)銷相關(guān)的遞延所得稅，借記“以前年度損益調(diào)整”科目，貸記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目。(4)支付賠款(損失)，借記“預(yù)計負債”、“其他應(yīng)付款”等科目，貸記“銀行存款”等科目。(5)結(jié)轉(zhuǎn)“以前年度損益調(diào)整”科目余額，借(或貸)記“利潤分配———未分配利潤”科目，貸(或借)記“以前年度損益調(diào)整”科目。

　　2.報告年度及以前確認銷售的商品在年報資產(chǎn)負債表日后匯算清繳和年報批準報出之前發(fā)生退貨，會計處理程序為(假定貨款計入應(yīng)收賬款，下同)：(1)沖回銷售收入：按原確認收入和增值稅，借記“以前年度損益調(diào)整”、“應(yīng)交稅費———應(yīng)交增值稅(銷項稅額)”科目，貸記“應(yīng)收賬款”科目;(2)沖回銷售成本，借記“庫存商品”科目，貸記“以前年度損益調(diào)整”科目;(3)調(diào)整所得稅，借(或貸)記“應(yīng)交稅金———應(yīng)交所得稅”科目，貸(或借)記“以前年度損益調(diào)整”科目;(4)結(jié)轉(zhuǎn)“以前年度損益調(diào)整”科目余額，借(或貸)記“利潤分配———未分配利潤”科目，貸(或借)記“以前年度損益調(diào)整”科目;(5)調(diào)整盈余公積，借(或貸)記“盈余公積———法定盈余公積”科目，貸(或借)記“利潤分配———未分配利潤”科目。

　　以上調(diào)減盈余公積，應(yīng)以報告年度計提的盈余公積為限;調(diào)增盈余公積，應(yīng)是報告年度已提盈余公積或者調(diào)增利潤后應(yīng)提盈余公積。

　　3.報告年度及以前確認銷售的商品在報告年度匯算清繳后、年報批準報出前發(fā)生退貨：(1)沖回銷售收入和銷售成本，分錄同上;(2)結(jié)轉(zhuǎn)“以前年度損益調(diào)整”科目余額，分錄同上;(3)調(diào)整盈余公積，分錄同上(不調(diào)整所得稅)。

　　4.報告年度及以前確認銷售的商品，至報告年度匯算清繳前、年報批準報出后發(fā)生退貨：(1)沖回銷售收入，借記“主營業(yè)務(wù)收入”、“應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅(銷項稅額)”科目，貸記“應(yīng)收賬款”科目;(2)沖回銷售成本，借記“庫存商品”科目，貸記“主營業(yè)務(wù)成本”科目(涉及的所得稅和盈余公積在本年度統(tǒng)一計算確認，會計上不予專門調(diào)整)。

　　上年度及以前確認銷售的商品，在上年度匯算清繳之后和上年年報批準報出之后發(fā)生退貨，只在本年度沖減銷售收入、銷項稅額和銷售成本，不作其他調(diào)整。

　　以上調(diào)賬分錄，均應(yīng)與本年度同期記賬憑證一并登記明細賬和總賬。

　　作為資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的報表調(diào)整，指的是調(diào)整報告年度資產(chǎn)負債表的年末數(shù)和利潤表的本年數(shù)。對于匯算清繳前、年報批準報出后發(fā)生涉稅調(diào)整事項，除隔年退貨外，則應(yīng)采用追溯重述法調(diào)整本年財務(wù)報表年初數(shù)和上年數(shù)，這種調(diào)整不屬于資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項，故本文介紹從略。本文以下介紹的，是作為資產(chǎn)負債表日后事項調(diào)整年報的年末數(shù)、本年數(shù)。

　　現(xiàn)行調(diào)表方法可分為簡易調(diào)表法和底稿調(diào)表法兩種，前者適用于調(diào)整項目較少的業(yè)務(wù)，后者適用于調(diào)整項目較多的業(yè)務(wù)。

　　1.簡易調(diào)表法。簡易調(diào)表法又稱為劃線調(diào)表法，是參照會計核算上劃線更正法的原理設(shè)定的?！吨v解》例題中涉及報表調(diào)整的，使用的都屬于劃線調(diào)表法。具體的做法是復(fù)印一份待調(diào)整報表，按照已確定的調(diào)整項目，采用劃線方法，劃去各該項目的原金額，重新寫上調(diào)整后應(yīng)列報金額，然后仍采用劃線方法，調(diào)整相關(guān)合計和總計;爾后對調(diào)整、更正后財務(wù)報表進行試算平衡，重做新的報表。

 　　　　

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