會計(jì)報表審計(jì)是指民間審計(jì)組織接受財產(chǎn)所有人委托對客戶會計(jì)報表的真實(shí)性、正確性以及所反映的財務(wù)狀況的合法性和公允性進(jìn)行的審計(jì)。從多年來會計(jì)報表審計(jì)的情況來看，有些注冊會計(jì)師往往因?yàn)榻?jīng)驗(yàn)不足，未能掌握審計(jì)疑點(diǎn)的查證技巧，收集不到有力的審計(jì)證據(jù)，而簽發(fā)了不恰當(dāng)意見的審計(jì)報告，使投資者、債權(quán)人及社會公眾上當(dāng)受騙，特別是近年來少數(shù)上市公司會計(jì)報告的錯報甚至虛假，不僅使許多投資者遭受了嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)損失，也使部分會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師受到嚴(yán)重?fù)p害。因此，掌握審計(jì)疑點(diǎn)的查證技巧，并進(jìn)行深入的追查排除，收集有力的證據(jù)，證明會計(jì)報表的合法性和公允性，發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，是注冊會計(jì)師審計(jì)工作的重要內(nèi)容。
一、審計(jì)疑點(diǎn)的特性
(一)內(nèi)容的不真實(shí)性
這是審計(jì)疑點(diǎn)最基本的特征。注冊會計(jì)師要發(fā)現(xiàn)被審單位的審計(jì)疑點(diǎn)，主要是根據(jù)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的特點(diǎn)、業(yè)務(wù)范圍、某項(xiàng)特定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容和大宗業(yè)務(wù)供銷貨渠道等，檢查會計(jì)資料中有無異常的數(shù)字、時間、地點(diǎn)，往來單位、業(yè)務(wù)內(nèi)容及科目對應(yīng)關(guān)系。
(二)手段的隱秘性
隱秘是審計(jì)疑點(diǎn)固有的特征，審計(jì)疑點(diǎn)不可能一目了然地暴露在會計(jì)資料上，特別是一些經(jīng)營思想不正、法紀(jì)觀念淡薄的人，更是想方設(shè)法、絞盡腦汁，其作弊手段非常隱秘。這就需要有高素質(zhì)的審計(jì)人員去挖掘、去發(fā)現(xiàn)。
(三)形式的多樣性
由于經(jīng)濟(jì)活動的多樣性，加之作弊動機(jī)的不同性，導(dǎo)致了審計(jì)疑點(diǎn)的多樣性。如有的偽造、變造會計(jì)憑證;有的利用往來賬戶挪用、盜竊企業(yè)資財;有的利用“材料成本差異”、“庫存產(chǎn)品成本”、“待攤費(fèi)用”以及往來賬戶等任意調(diào)節(jié)損益;有的隱瞞收入不入賬;有的偽造合同虛構(gòu)銷售等。
(四)結(jié)果的不確定性
審計(jì)疑點(diǎn)僅僅是在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的各種可疑跡象，并不確定真有問題。有些審計(jì)疑點(diǎn)經(jīng)過查證可以排除，而有些在查證過程中可能會出現(xiàn)新的疑點(diǎn)，需進(jìn)一步跟蹤追查才能確定。
二、發(fā)現(xiàn)審計(jì)疑點(diǎn)的技巧
審計(jì)疑點(diǎn)的發(fā)現(xiàn)不僅要求注冊會計(jì)師具備較高的政策水平和專業(yè)技能，具備較強(qiáng)的分析、判斷、研究和解決問題的能力，還要熟悉相關(guān)的法律法規(guī)和企業(yè)制度，熟悉被審單位的主要業(yè)務(wù)流程和主要成本費(fèi)用項(xiàng)目開支范圍等，并保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎和職業(yè)道德。
(一)通過“詢問”來發(fā)現(xiàn)
可采用個別詢問、多人座談、一問一答或由被詢問人員填表回答所列問題等方法來了解情況、發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)。如通過管理層對單位基本情況的介紹，往來客戶、廣大職工對企業(yè)及相關(guān)人員的評價等，了解被審單位的業(yè)務(wù)流程和內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況，進(jìn)而了解其在管理上哪些方面是薄弱環(huán)節(jié)，哪些方面容易出現(xiàn)問題，從中發(fā)現(xiàn)一些可疑跡象或初步線索。
(二)通過“觀察”來發(fā)現(xiàn)
通過對被審單位提供的書面資料的查看和對某些重要場地的觀察分析，從中發(fā)現(xiàn)可能存在的問題。如對被審單位主要或大額費(fèi)用開支項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)時，不僅要看該費(fèi)用開支是否與本單位業(yè)務(wù)密切相關(guān)，而且要仔細(xì)辨別該費(fèi)用發(fā)票的來源渠道是否合理，是否存在虛開發(fā)票報賬套取現(xiàn)金的現(xiàn)象，這就需要審計(jì)人員在審計(jì)時要仔細(xì)甄別。
(三)通過“分析性復(fù)核”來發(fā)現(xiàn)
復(fù)核分析就是通過分析和比較各種信息之間的關(guān)系或計(jì)算相關(guān)的比率，以確定審計(jì)重點(diǎn)、獲取審計(jì)證據(jù)，發(fā)現(xiàn)意外差異和漏洞，發(fā)現(xiàn)潛在的不合法和不合規(guī)的問題。如對企業(yè)庫存產(chǎn)品審計(jì)時，就要計(jì)算分析庫存產(chǎn)品單位成本是否高于售價，有無為了編造虛假利潤，故意低價結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，使庫存產(chǎn)品成本增大的現(xiàn)象。 　　(四)運(yùn)用“邏輯推理”來發(fā)現(xiàn)
邏輯推理就是根據(jù)已知的事實(shí)和資料，運(yùn)用邏輯思維方法，推測和判斷被審單位可能存在的問題。如有的被審單位為了套取現(xiàn)金，虛列工程項(xiàng)目進(jìn)行報賬，可所附的工程決算因?yàn)槭翘摌?gòu)的而不切合本單位實(shí)際，經(jīng)過細(xì)致的分析推理，不難發(fā)現(xiàn)其中的問題。
三、審計(jì)疑點(diǎn)的查證技巧
注冊會計(jì)師對已經(jīng)發(fā)現(xiàn)或捕捉到的審計(jì)疑點(diǎn)，可以運(yùn)用以下技巧作進(jìn)一步的查證。
(一)采用“追蹤溯源法”追蹤查證
根據(jù)已發(fā)現(xiàn)的審計(jì)疑點(diǎn)順藤摸瓜、追尋源頭，順著經(jīng)濟(jì)活動的運(yùn)行軌跡進(jìn)行查證，進(jìn)而得出正確的結(jié)論。如審計(jì)中發(fā)現(xiàn)可能用假票報賬的情況時，就需要首先鑒別發(fā)票本身的真假，追查發(fā)票的來源渠道，出票單位是否真實(shí)存在，再向經(jīng)辦人作進(jìn)一步的調(diào)查取證，最終得出正確的結(jié)論。
(二)采用“邏輯推理法”推斷查證
根據(jù)事物發(fā)展的一般規(guī)律進(jìn)行推斷，以確認(rèn)審計(jì)結(jié)論的合理性。如根據(jù)邏輯關(guān)系推斷一項(xiàng)費(fèi)用的支出是否建立在相應(yīng)的業(yè)務(wù)基礎(chǔ)之上。
(三)采用“觀察詢問法”查證落實(shí)
通過觀察詢問進(jìn)一步查證落實(shí)審計(jì)疑點(diǎn)是否存在。如采用面詢或函詢可查證被審單位往來業(yè)務(wù)的真實(shí)性。
(四)采用“實(shí)物盤點(diǎn)法”核對賬實(shí)
通過盤點(diǎn)實(shí)物，核對賬實(shí)徹底查證。如對現(xiàn)金的突擊盤點(diǎn)可發(fā)現(xiàn)挪用公款以及現(xiàn)金空虧掩蓋的其他問題。
(五)采用“鑒別測定法”去偽存真
對一些審計(jì)人員無法鑒定的疑點(diǎn)，如發(fā)現(xiàn)數(shù)字有涂改痕跡或存在被他人模仿簽字的可能時，可請專業(yè)人員進(jìn)行鑒定，從而證明問題存在與否。
四、審計(jì)疑點(diǎn)的排除辦法
審計(jì)疑點(diǎn)的排除是指根據(jù)查證結(jié)果確定審計(jì)疑點(diǎn)的性質(zhì)，并對其進(jìn)行糾正處理的方法。對于任何審計(jì)疑點(diǎn)，只要有足夠的證據(jù)證明其有或者沒有問題，都應(yīng)適時排除。排除審計(jì)疑點(diǎn)的辦法可分為：
(一)正面排除法
正面排除是指通過對審計(jì)疑點(diǎn)的查證，獲取了足夠多的證據(jù)，證明在經(jīng)濟(jì)活動和會計(jì)資料中發(fā)現(xiàn)的審計(jì)疑點(diǎn)是由正常原因引起的，并非真有問題，應(yīng)予以否定。
(二)反面排除法
反面排除是指通過對審計(jì)疑點(diǎn)的查證，獲取了足夠多的證據(jù)，證明在經(jīng)濟(jì)活動和會計(jì)資料中發(fā)現(xiàn)的審計(jì)疑點(diǎn)是由非正常原因造成的，是確實(shí)存在的問題。對這類審計(jì)疑點(diǎn)，必須采取相應(yīng)的措施加以糾正。另外，還要注意在排除疑點(diǎn)的同時，可能會發(fā)現(xiàn)新的更大的疑點(diǎn)，這就要求我們必須進(jìn)行更加深入細(xì)致的查證核實(shí)，以避免錯報的風(fēng)險。
總之，注冊會計(jì)師在審計(jì)財務(wù)報表的過程中要注重捕捉審計(jì)疑點(diǎn)、掌握查證技巧，善于發(fā)現(xiàn)和分析企業(yè)經(jīng)營活動中存在的違背常規(guī)常理的各種現(xiàn)象，并進(jìn)一步追查和排除，以保證審計(jì)結(jié)果的準(zhǔn)確性，提高審計(jì)工作的質(zhì)量和效率，降低審計(jì)風(fēng)險，為社會和公眾提供客觀公正的審計(jì)報告。
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