惠民公司是集研發(fā)、生產(chǎn)、銷售為一體的上市公司，2008年發(fā)生的與無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的業(yè)務(wù)如下：2008年1月1日研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目支出220萬(wàn)元（其中研究階段支出20萬(wàn)元，開(kāi)發(fā)階段支出200萬(wàn)元），該項(xiàng)目于12月31日達(dá)到預(yù)定用途。2008年度未扣除研究開(kāi)發(fā)支出的稅前利潤(rùn)為500萬(wàn)元，無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)，適用所得稅稅率25%，該項(xiàng)新技術(shù)預(yù)計(jì)使用年限為10年，按直線法攤銷，假定產(chǎn)生的時(shí)間性差異未來(lái)期間能夠轉(zhuǎn)回。
1.發(fā)生研發(fā)支出時(shí)會(huì)計(jì)處理：
借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出20萬(wàn)元
研發(fā)支出——資本化支出200萬(wàn)元
貸：原材料（銀行存款、應(yīng)付職工薪酬）220萬(wàn)元
2.12月31日無(wú)形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途的會(huì)計(jì)處理：
借：無(wú)形資產(chǎn)　　200萬(wàn)元
管理費(fèi)用　　20萬(wàn)元
貸：研發(fā)支出——資本化支出200萬(wàn)元
研發(fā)支出——費(fèi)用化支出20萬(wàn)元
所得稅處理的新舊區(qū)別：新《企業(yè)所得稅法》（簡(jiǎn)稱新法）實(shí)施前，按照財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新有關(guān)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財(cái)稅〔2006〕88號(hào)）關(guān)于技術(shù)開(kāi)發(fā)費(fèi)的要求，與新產(chǎn)品、新工藝試制和研究相關(guān)的費(fèi)用，在按規(guī)定100%扣除基礎(chǔ)上，允許再按當(dāng)年實(shí)際支出額的50%，在企業(yè)所得稅前扣除。
財(cái)稅〔2006〕88號(hào)文件，沒(méi)有將研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用區(qū)分為是否形成無(wú)形資產(chǎn)的不同扣除辦法，而是將企業(yè)研發(fā)費(fèi)用在發(fā)生當(dāng)年全額扣除150%，即可扣除額=220×150%=330（萬(wàn)元）。
1.按此處理，2008年的應(yīng)納稅所得額＝500-330=170（萬(wàn)元），應(yīng)繳所得稅=170×25%=42.5（萬(wàn)元）。
借：所得稅費(fèi)用——當(dāng)期所得稅費(fèi)用42.5萬(wàn)元
貸：應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳所得稅42.5萬(wàn)元。
2.有關(guān)遞延所得稅，在2008年資產(chǎn)負(fù)債表日，該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值為200萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)為零，賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額200萬(wàn)元將于未來(lái)期間計(jì)入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，產(chǎn)生未來(lái)期間應(yīng)繳所得稅義務(wù)，屬于應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債=200×25%=50（萬(wàn)元）。
借：所得稅費(fèi)用——遞延所得稅費(fèi)用50萬(wàn)元
貸：遞延所得稅負(fù)債50萬(wàn)元
新法實(shí)施后，按照《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十五條，企業(yè)為開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用、未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除，形成無(wú)形資產(chǎn)的按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%攤銷。則2008年未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的是20萬(wàn)元，稅前可以扣除數(shù)為30萬(wàn)元（20×150%），研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%攤銷，即按300萬(wàn)元（200×150%）進(jìn)行攤銷。該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)12月31日才予以確定資本化，當(dāng)年攤銷額為零，稅前扣除額為零。
1.按此分析，2008年的應(yīng)納稅所得額＝500-30=470（萬(wàn)元），應(yīng)繳所得稅＝470×25%=117.5（萬(wàn)元）。
2.有關(guān)遞延所得稅，在2008年資產(chǎn)負(fù)債表日，該無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值200萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)為300，賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)，其差額100萬(wàn)元為可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)＝100×25%=25（萬(wàn)元）。
借：所得稅費(fèi)用　　92.5萬(wàn)元
遞延所得稅資產(chǎn)　　25萬(wàn)元
貸：應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳所得稅117.5萬(wàn)元。
延伸分析：假定2009年不包括無(wú)形資產(chǎn)攤銷的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)為100萬(wàn)元，所得稅率為25%，無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。則會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額為80萬(wàn)元（100－20），應(yīng)納稅所得額為70萬(wàn)元（100－30），應(yīng)納所得稅額為17.5萬(wàn)元（70×25%），2009年資產(chǎn)負(fù)債表日，該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值為180萬(wàn)元（200－20），計(jì)稅基礎(chǔ)為270萬(wàn)元（300－30）。資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)，兩者之間的差額90萬(wàn)元屬于可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)為22.5萬(wàn)元（90×25%），但遞延所得稅資產(chǎn)的年初余額為25萬(wàn)元，當(dāng)期應(yīng)轉(zhuǎn)回原已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)為2.5萬(wàn)元。
借：所得稅費(fèi)用　　20萬(wàn)元
貸：應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳所得稅17.5萬(wàn)元
遞延所得稅資產(chǎn)2.5萬(wàn)元
假設(shè)此后年度企業(yè)所得稅適用的稅率保持25%不變，且未來(lái)年度很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額，則從2009年開(kāi)始每年應(yīng)轉(zhuǎn)回已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)均為2.5萬(wàn)元，累計(jì)轉(zhuǎn)回的遞延所得稅資產(chǎn)為25萬(wàn)元（2.5+2.5×9）。表明10年以后，該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)均為零，兩者之間不存在暫時(shí)性差異。
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