內部審計績效評價模式

　　(一)內部審計績效評價體系的早期探索
　　對于如何構建一個指標體系來評價現代內部審計績效的思考，始于20世紀8O年代。在IIA1988年資助的報告中，幾位研究人員首先研究了內部審計師在組織中的地位，內部審計對組織的貢獻或內部審計的效益、內部審計的內部業(yè)績評價和外部業(yè)績評價原則，提出了衡量內部審計機構有效性的數量性標準、質量性標準、反饋性標準。William．E．Perry(1988)提出提高內部審計生產力必須堅持的l0大原則，包括建立一個良好激勵獎懲制度、建立一套科學的業(yè)績考核標準以及一個可以計量的、明確的、工作結束后可以客觀評估的審計目標；同時，提出內部審計績效指標體系，如成本收益率(審計收益／審計成本)、審計發(fā)現的單位成本(審計成本／審計發(fā)現數)、審計建議采納率(審計建議被采納數／審計建議數)、審計人員異動率(審計人員離職數／審計人員數)、業(yè)務受審率(受審業(yè)務總量／企業(yè)業(yè)務總量)、審計費用率(審計預算／總資產內或總收入)、審計技術進步率(本年審計技術水準／去年審計技術水準)、審計價值滿意度等。Comas(1996)建議內部審計的績效評價應該綜合反映六個方面的信息：*9，效率，即實際產出和期望產出的比較；第二，效果，即計劃資源和實際使用資源的比較；第三，質量，即客戶滿意度；第四，生產效率，即產出和投入的比率；第五，工作生活的質量，即工作的滿意度；第六，創(chuàng)新，即適應變化的能力和措施。Dudley，Plumly和Knobloch(1999)則描述評價內部審計績效的一個簡單框架，主要由信息提供、內部業(yè)績、客戶滿意度三個維度構成評價指標。其中信息提供是指被審計部門向審計組提供的信息；內部業(yè)績與審計過程中的關鍵檢查點相聯系，包括及時性、符合最后期限等指標；客戶滿意度則通過一個在最終報告提交后的一個月內發(fā)放的審計質量問卷來收集來自于客戶的正式反饋信息，同時也使用非正式的客戶反饋。此外，IIA (1997)和Ziegenbuss(2000)也都提出相應的內部審計績效評價指標體系。
　　王光遠(2002)在總結國外學者對內部審計業(yè)績評價方式的基礎上，提出將內部審計的作業(yè)分為防衛(wèi)性作業(yè)、建設性作業(yè)、一般性作業(yè)和與外部審計師的協調4大部分，指出需要從這4個方面制定評價指標。其中，評價防衛(wèi)性作業(yè)的業(yè)績著重于內部審計機構完成任務的效率與程度，包括揭發(fā)舞弊、防止資產的浪費和盜竊、發(fā)現記錄資料中的重大錯誤、減少政府的處罰、其他作業(yè)活動及時避免控制疏漏的或有損失者；評價建設性作業(yè)的業(yè)績著重于獲取效益的評估，包括增進利益或成本降低，而不論其為有形或無形，包括審計活動是否降低制造及銷售成本或資本支出成本、審計活動是否使已耗成本獲取較大之收獲、審計活動是否改進對外合約的條款而增進組織利益、審計活動是否保證內部控制的增進收入從而保障組織利益、審計活動是否增進新收入來源的拓展以及其他綜合性利益；評價一般性作業(yè)的業(yè)績包括審計報告的質量能否符合管理當局或董事會的要求、被審計單位對審計報告內容的反J立與接受程度、與審計部門人員個別接觸時的觀察、審計報告與其他行動的及時性和準時性、內部審計機構是否能成為組織培養(yǎng)高層主管人員的源泉；評價與外部審計師協調的業(yè)績包括內部審計能否節(jié)省外部審計師的審計費用和審計時間、外部審計師對應用內部審計師資料的反映、外部審計師能否信任并利用本組織內部審計機構作深入的審計。這為內部審計業(yè)績評價指標的設置提供了一個很好的方向，但并沒有提出具體的指標。唐玉、周偉(2004)認為，內部審計績效考核內容表現在三個方面：合規(guī)性，評價內容主要考察內部審計活動是否遵循了既定的政策和程序有效性，評價內容主要考察內部審計活動的效率，內部審計是否迅速有效；效益性，評價內容主要考察開展內部審計活動為組織帶來的價值情況。
　　(二)基于戰(zhàn)略目標的內部審計績效評價體系構建
　　以上學者或機構提出的績效評價指標雖然是在對全球內部審計機構廣泛調查或者科學研究的基礎上形成的，但并沒有闡明評價指標之間的相互關系以及評價指標與組織戰(zhàn)略目標之間的聯系，評價指標體系缺乏系統(tǒng)性。
　　Stanley Alan Farmer(2004)則在這方面進行了有益的探索，在對內部審計績效評價的理論研究和實踐調查的基礎上，通過與以往內部審計績效評價實踐的比較，提出了一個內部審計績效評價的框架。他認為，內部審計績效的基礎是審計章程，內部審計績效可以從質量、范圍、產出三個角度考核，比如質量可以用對審計章程的遵守、范圍可以用完成審計計劃的數量、產出可以用客戶滿意度等指標來衡量。
　　當然，至于具體選擇哪些指標，需要根據不同的組織或者組織的不同發(fā)展階段來決定。這樣能夠讓不同水平的內部審計機構使用這個框架，并且框架可以隨著內部審計的發(fā)展而不斷變化。
　　20世紀八九十年代，經濟增加值(EVA)、平衡計分卡(BSC)等業(yè)績評價工具出現，為內部審計績效評價研究打開了一道新的大門。借助于這些新的業(yè)績評價工具，可以將內部審計績效與組織戰(zhàn)略目標有效鏈接。劉玉艷(2006)認為，內部審計績效考核的客體是內部審計整體而不是個體，應當通過采用EVA的評價邏輯來構建內部審計的績效考核體系，即通過計算內部審計帶來的收益，減去其耗費的資源價值來計算內部審計機構的EVA。
　　內部審計的收益表現在三個方面：評價和改善組織的風險管理帶來的收益、評價和改善投資項目帶來的收益、評價和改善組織管理過程的有效性帶來的收益；內部審計成本表現為與審計活動相關的各項資源耗費和支出。當EVA大于零時，表示內部審計機構達到了增加組織價值的目的，EVA的值越大，內部審計機構的效率就越高，績效就越好。普華永道會計師事務所在評價內部審計績效時使用了平衡計分卡這一方法，開發(fā)出包括定量指標、客戶服務、行業(yè)知識、人員發(fā)展、技術開發(fā)和創(chuàng)新六個維度的平衡計分卡業(yè)績評價系統(tǒng)，將內部審計的數量業(yè)績指標與其價值驅動因素結合起來。與此同時，這也掀起了在這一方面開展研究的新浪潮。于光遠(2002)、趙紅英(2006)都對如何借助平衡計分卡構造內部審計績效評價體系進行了探討。衛(wèi)曉玲(2004)提出的參與式內部審計業(yè)績評價，首先強調現代內部審計方式的精髓是參與式審計，即在整個審計過程中及時地反饋信息，與其他部門共同分析問題，一起探討改進的可行性措施以及進一步的行動計劃，從而充當經營管理人員加強內部控制、改善經營管理、完成所負經濟責任的參謀和助手；此外還利用平衡計分卡的模型，從顧客、財務、內部業(yè)務流程、學習與成長四個維度提出內部審計業(yè)績評價指標。鄒瑋(2007)將平衡計分卡的觀念結合到內部審計績效評價中，給出的內部審計機構的平衡計分卡框架主要包括客戶指標、內部流程指標以及創(chuàng)新及技能等，側重業(yè)績評價在不同的利益相關者之間的平衡，先行指標和滯后指標之間的平衡。韓曉梅(2009)將Ziegenfuss(2000)的25項指標按照平衡計分卡的方式分為董事會及審計委員會、管理層及被審計單位、內部審計流程、創(chuàng)新和學習四類，同時添加外部審計師這一維度，最終構成有五個維度組成的平衡計分卡評價指標體系，利用層次分析法對各個指標進行賦權，并計算出內部審計的綜合評分。