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根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于生產(chǎn)企業(yè)出口貨物實(shí)行免抵退稅辦法后有關(guān)城市維護(hù)建設(shè)稅教育費(fèi)附加政策的通知》（財(cái)稅[2005]25號）要求，自2005年1月1日起，經(jīng)國家稅務(wù)局正式審核批準(zhǔn)的當(dāng)期免抵的增值稅稅額應(yīng)納入城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加的計(jì)征范圍，分別按規(guī)定的稅（費(fèi)）率征收城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加。2005年1月1日前，已按免抵的增值稅稅額征收的城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加不再退還，未征的不再補(bǔ)征。如何理解該文件的*7規(guī)定，做好城建稅和教育費(fèi)附加的納稅申報(bào)，生產(chǎn)企業(yè)有必要進(jìn)行仔細(xì)分析，細(xì)心籌劃。
一、城建稅和教育費(fèi)附加的原有征收規(guī)定
《中華人民共和國城市維護(hù)建設(shè)稅暫行條例》（國發(fā)[1985]19號）第三條規(guī)定：“城市維護(hù)建設(shè)稅，以納稅人實(shí)際繳納的產(chǎn)品稅、增值稅、營業(yè)稅稅額為計(jì)稅依據(jù)，分別與產(chǎn)品稅、增值稅、營業(yè)稅同時(shí)繳納。”
《中華人民共和國征收教育費(fèi)附加的暫行規(guī)定》（國務(wù)院令[1990]第60號）第三條規(guī)定：“教育費(fèi)附加，以各單位和個(gè)人實(shí)際繳納的產(chǎn)品稅、增值稅、營業(yè)稅的稅額為計(jì)征依據(jù)，教育費(fèi)附加率為2%，分別與產(chǎn)品稅、增值稅、營業(yè)稅同時(shí)繳納。對從事生產(chǎn)卷煙和經(jīng)營煙葉產(chǎn)品的單位，減半征收教育費(fèi)附加。除國務(wù)院另有規(guī)定者外，任何地區(qū)、部門不得擅自提高或者降低教育費(fèi)附加率。”
由此可見，出口貨物負(fù)擔(dān)的城建稅和教育費(fèi)附加以其實(shí)際繳納的增值稅、消費(fèi)稅為依據(jù)，其免抵稅額部分、退稅額部分是不用繳納城建稅和教育費(fèi)附加的。
二、征收城建稅和教育費(fèi)附加的社會背景
為認(rèn)真貫徹黨的十六大精神，保進(jìn)外貿(mào)體制改革，保持外貿(mào)和經(jīng)濟(jì)持續(xù)健康發(fā)展，國務(wù)院決定改革出口退稅機(jī)制。根據(jù)《國務(wù)院關(guān)于改革現(xiàn)行出口退稅機(jī)制的決定》（國發(fā)[2003]24號）規(guī)定：“從2004年起，以2003年出口退稅實(shí)退指標(biāo)為基數(shù)，對超基數(shù)部分的應(yīng)退稅額，由中央和地方按75∶25的比例共同負(fù)擔(dān)”。文件中的應(yīng)退稅額包括通過國庫直接退付給出口企業(yè)的應(yīng)退稅額和用于中央財(cái)政和地方財(cái)政之間轉(zhuǎn)移支付的應(yīng)免抵稅額。
新的出口退稅機(jī)制實(shí)施后，從根本上解決了以往出口退稅因受國家出口退稅計(jì)劃指標(biāo)影響而造成的出口退稅滯后及欠退稅款嚴(yán)重積壓問題，使企業(yè)出口周轉(zhuǎn)資金不再無止境的沉積，大大地改善出口企業(yè)經(jīng)營狀況，使外貿(mào)出口能保持持續(xù)穩(wěn)定增長。
但在實(shí)施出口退稅新機(jī)制中，遇到新的矛盾和問題，首當(dāng)其沖的是地方財(cái)政的負(fù)擔(dān)不斷加重。從理論上講，如果某一個(gè)地方的出口生產(chǎn)企業(yè)所占比重過大，即便是不退稅，由于免抵稅額（超基數(shù)部分）25%由地方負(fù)擔(dān)，地方政府將無法從該企業(yè)的出口增長中獲得任何財(cái)政收入（不考慮所得稅），地方城市建設(shè)和教育等公共性支出將會受到很大影響。考慮兼顧中央和地方兩者利益，對應(yīng)免抵稅額征收城建稅和教育費(fèi)附加不失為一個(gè)好辦法，波動較小，符合出口退稅新機(jī)制的總體改革思路。
三、征收城建稅和教育費(fèi)附加的會計(jì)分析
如果出口企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅額＞0，企業(yè)會進(jìn)行以下會計(jì)處理：
借：應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（已交稅金）
貸：銀行存款
出口企業(yè)根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)出口退稅審核系統(tǒng)的預(yù)審反饋情況，計(jì)算當(dāng)期的應(yīng)退稅額和應(yīng)免抵稅額，如果當(dāng)期的應(yīng)免抵稅額＞0，企業(yè)應(yīng)進(jìn)行以下會計(jì)處理：
借：應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）
貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（出口退稅）
很顯然，出口企業(yè)根據(jù)“應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（已交稅金）”和“應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）”這兩個(gè)科目當(dāng)期的借方發(fā)生額就可以計(jì)算出當(dāng)期應(yīng)納的城建稅和教育費(fèi)附加。
四、申報(bào)繳納城建稅和教育費(fèi)附加應(yīng)注意的問題
1、根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于出口貨物退（免）稅若干問題的通知》（國稅發(fā)〔2003〕139號）有關(guān)規(guī)定，對新發(fā)生出口業(yè)務(wù)的企業(yè)，除另有規(guī)定者外，自發(fā)生首筆出口業(yè)務(wù)之日起12個(gè)月內(nèi)發(fā)生的應(yīng)退稅額，不實(shí)行按月退稅的辦法，而是采取結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵頂其內(nèi)銷貨物應(yīng)納稅額，即實(shí)行“免、抵”稅辦法的生產(chǎn)企業(yè)也應(yīng)規(guī)定申報(bào)繳納城建稅和教育費(fèi)附加。
2、因?yàn)橥赓Q(mào)公司是按照進(jìn)項(xiàng)稅額來計(jì)算應(yīng)退稅額的，其出口環(huán)節(jié)增值部分是不計(jì)算免、抵稅額的，自然不用負(fù)擔(dān)城建稅和教育費(fèi)附加。因此，對設(shè)立有獨(dú)立核算的進(jìn)出口貿(mào)易子公司的生產(chǎn)企業(yè)而言，其出口貨物可以改由進(jìn)出口子公司來出口。同時(shí)要綜合考慮所得稅、印花稅等整體稅收負(fù)擔(dān)來調(diào)整與子公司的結(jié)算價(jià)格。
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