存貨錯弊查證

　　(一)存貨審查目標

　　1確定被審計單位資產(chǎn)負債表的存貨在會計報表日是否真是存在，并為被

　　審計單位所擁有;

　　2.確定被審計單位在特定期間內(nèi)發(fā)生的存貨增減變動業(yè)務(wù)的記錄是否完整，有無遺漏

　　3確定存貨的品質(zhì)狀況、存貨的跌價計提是否合理;

　　4.確定存貨的計價方法是否恰當;

　　5.確定存貨年末余額是否正確;

　　6.確定存貨在會計報表的披露是否恰當。

　　(二)存貨實質(zhì)性程序

　　1.核對各存貨項目明細賬與總賬的余額是否相符。

　　2.檢查資產(chǎn)負債表日存貨的實際存在：

　　(1)參與披審計單位存貨盤點的事前規(guī)劃，或向委托人索取存貨盤點計劃;

　　(2)審計人員親臨現(xiàn)場觀察存貨盤點，監(jiān)督盤點計劃的執(zhí)行，并作適當抽點;

　　(3)盤點結(jié)束后索取盤點明細表、匯總表副本進行復(fù)核，并選擇數(shù)額較大、收發(fā)頻繁的存貨項目與永續(xù)盤存記錄進行核對。

　　3在監(jiān)盤或抽盤被審計單位存貨時，要檢查有無代他人保存和來料加工的存貨，有無未作賬務(wù)處理置于(或寄存)他處的存貨，這些存貨是否正確列示于存貨盤點表中。

　　4.在監(jiān)盤或抽盤被審計單位存貨時，要注意觀察存貨的品質(zhì)狀況，要征詢技術(shù)人員、財務(wù)人員、倉庫管理人員的意見，以了解和確定存貨中屬于殘次、毀損滯銷積壓的存貨及其對當年損益的影響。

　　5.獲取存貨盤點盈虧調(diào)整和損失處理記錄，檢查重大存貨盤虧和損失原因有無充分合理的解釋，重大存貨盤虧和損失的會計處理是否已經(jīng)授權(quán)審批，是否正確及時地入賬。

　　6.檢查被審計單位存貨跌價損失準備計提和結(jié)轉(zhuǎn)的依據(jù)、方法和會計處理是否正確，是否經(jīng)授權(quán)批準，前后期是否一致。

　　7.查閱資產(chǎn)負債表丑前后若干天的存貨增減變動的有關(guān)賬簿記錄和原始憑證，檢查有無存貨跨期現(xiàn)象。如有，應(yīng)作出記錄，必要時作適當調(diào)整。

　　8.根據(jù)被審計單位存貨計價方法，抽查年末結(jié)存量比較大的存貨的計價是否正確，若存貨以計劃成本計價，還應(yīng)檢查“材料成本差異”賬戶發(fā)生額、轉(zhuǎn)銷額是否正確，年末余額是否恰當。

　　9抽查材料采購賬戶，對大額的采購業(yè)務(wù)，追查自訂貨至到貨驗收、入庫全過程的合同、憑證、賬簿記錄，以確定其是否完整、正確，抽查有無購貨折讓、購貨退回、損壞賠償、調(diào)換等事項，抽查若干在途材料項目，追查至相關(guān)購貨合同及購貨發(fā)票，并復(fù)核采購成本的正確性。

　　10.抽查存貨發(fā)出的原始憑證是否齊全、內(nèi)容是否完整、計價是否正確。

　　11.抽查委托加工材料發(fā)出收回的合同、憑證，核對其計費、計價是否正確，會計處理是否及時、正確;有無長期未收回的委托加工材料，必要時對委托加工材料的實際存在進行函證。

　　12.抽查大額分期收款發(fā)出商品的原始憑證及相關(guān)協(xié)議、合同，確定其是否按約定時間收回貨款，如有逾期或其他異常事項，由被審計單位作出合理解釋，必要時進行函證。

　　13.抽查產(chǎn)成品交庫單，核對其品種、數(shù)量和實際成本與生產(chǎn)成本的結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)是否相符。

　　14.抽查產(chǎn)成品發(fā)出憑證，核對其品種、數(shù)量和實際成本與產(chǎn)品銷售成本是否相符。

　　15.驗明存貨是否已在資產(chǎn)負債表上恰當披露。

　　(三)存貨錯弊查證

　　l.存貨的初始計量與計稅基礎(chǔ)檢查

　　在會計處理上，存貨應(yīng)當按照成本進行初始計量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。存貨的采購成本，包括購買價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。存貨的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費用。制造費用，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的各項間接費用。企業(yè)應(yīng)當根據(jù)制造費用的性質(zhì)，合理地選擇制造費用分配方法。在同～生產(chǎn)過程中，同時生產(chǎn)兩種或兩種以上的產(chǎn)品，并且每種產(chǎn)品的加工成本不能直接區(qū)分的，其加工成本應(yīng)當按照合理的方法在各種產(chǎn)品之間進行分配。存貨的其他成本，是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。投資者投入存貨的成本，應(yīng)當按照投資合同或怫議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

　　在稅務(wù)處理上，存貨按取得時的實際支出作為計稅基礎(chǔ)。外購存貨按購買價款和相關(guān)稅費等作為計稅基礎(chǔ)。投資者投入的、接受捐贈的、非貨幣性資產(chǎn)交換取得的、債務(wù)重組取得的存貨，按該存貨的公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為計稅基礎(chǔ)。

　　盤盈的存貨按重置完全成本作為入賬價值，會計處理上沖減當期管理費用;稅務(wù)處理上要作為其他收入計入應(yīng)稅收入。

　　分析：

　　會計與稅法對于存貨的初始計量基本l上沒有差異。需要說明的是，《企業(yè)會計準則第1號——存貨》應(yīng)用指南指出，商品流通企業(yè)采購商品的進貨費用金額較小的，可以在發(fā)生時直接計人當期損益。因為《實施條例》沒有規(guī)定進貨費用可以直接進入當期損益，這種情形下，存貨的會計成本與計稅成本是否形成差異，需要進一步明確。

　　2.存貨的后續(xù)計量與扣除檢查

　　在會計處理上，企業(yè)應(yīng)當采用先進先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。對于性質(zhì)和用途相似的存貨，應(yīng)當采用相同的成本計算方法確定發(fā)出存貨的成本。對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購人或制造的存貨以及提供勞務(wù)的成本，通常采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。

　　對于已售存貨，應(yīng)當將其成本結(jié)轉(zhuǎn)為當期損益，相應(yīng)的存貨跌價準備也應(yīng)當予以結(jié)轉(zhuǎn)。

　　在稅務(wù)處理上，《企業(yè)所得稅法》第十五條規(guī)定，企業(yè)領(lǐng)用或者銷售存貨，按照規(guī)定計算的存貨成本，可以在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。企業(yè)各項存貨的使用或者銷售，其實際成本的計算方法，可以在先進先出法、加權(quán)平均法、個別計價法方法中選用一種。計價方法一經(jīng)選用，不得隨意改變。

　　分析：

　　會計與稅法均取消了后進先出法，因此兩者對于存貨發(fā)出的成本結(jié)轉(zhuǎn)方法基本一致。需要說明的是，如果稅法確認銷售收入的標準與會計不一致，那么根據(jù)配比原則，會計確認的銷售成本也要進行相應(yīng)的納稅調(diào)整，此時相關(guān)存貨的計稅成本與會計成本將產(chǎn)生差異。

　　3.存貨的期末計量與納稅調(diào)整檢查

　　在會計處理上，資產(chǎn)負債表日，存貨應(yīng)當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當計提存貨跌價準備，計入當期損益。可變現(xiàn)凈值，是指在日?；顒又?，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額。

　　企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值，應(yīng)當以取得的確鑿證據(jù)為基礎(chǔ)，并且考慮持有存貨的目的、資產(chǎn)負債表日后事項的影響等因素。為生產(chǎn)而持有的材料等，用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于成本的，該材料仍然應(yīng)當按照成本計量;材料價格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本的，該材料應(yīng)當按照可變現(xiàn)凈值計量。

　　為執(zhí)行銷售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)當以合同價格為基礎(chǔ)計算。企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量的，超出部分的存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當以一般銷售價格為基礎(chǔ)計算。

　　企業(yè)通常應(yīng)當按照單個存貨項目計提存貨跌價準備。對于數(shù)量繁多、單價較低的存貨，可以按照存貨類別計提存貨跌價準備。與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項目分開計量的存貨，可以合并計提存貨跌價準備。

　　資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)當確定存貨的可變現(xiàn)凈值。以前減記存貨價值的影響因素已經(jīng)消失的，減記的金額應(yīng)當予以恢復(fù)，并在原已計提的存貨跌價準備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計入當期損益。

　　在稅務(wù)處理上，企業(yè)所得稅不考慮存貨的可變現(xiàn)凈值，存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值情況T計提存貨跌f升準備，在計算應(yīng)納稅所得額時，要進行納稅調(diào)整。存貨跌價準備不允許在稅前扣除，要做納稅調(diào)增處理。對企業(yè)在資產(chǎn)負債表日確定存貨的可變現(xiàn)凈值，以前減計存貨價值的影響因素已經(jīng)消失的，減計的金額應(yīng)當予以恢復(fù)，并在原已計提的存貨跌價準備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計入當期損益時，如果申報納稅時已調(diào)增應(yīng)納稅所得額的，應(yīng)允許企業(yè)作相反的納稅調(diào)整。

　　例3 -11 2010年末，甲公司某項存貨的賬面價值為300萬元，由于市場價格下跌，該項存貨的預(yù)計可變現(xiàn)凈值為200萬元，應(yīng)計提存貨跌價準備100萬元。甲公司賬務(wù)處理為：

　　借：資產(chǎn)減值損失——存貨減值損失 1000 000

　　  貸：存貨跌價準備 1 000 000

　　會計規(guī)定：資產(chǎn)負債表日，存貨應(yīng)當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當計提存貨跌價準備，計入當期損益。

　　稅法規(guī)定：未經(jīng)核定的準備金支出，在計算應(yīng)納稅所得額時，不得扣除。《企業(yè)所得稅實施條例》規(guī)定，企業(yè)所得稅法所稱未經(jīng)核定的準備金支出，是指不符合國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的各項資產(chǎn)減值準備、風(fēng)險準備等準備金支出?！镀髽I(yè)所得稅實施條例》同時規(guī)定，企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。

　　分析1甲公司發(fā)生的資產(chǎn)減值損失不得在稅前扣除，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額100萬元，該項存貨會計成本為200萬元，計稅成本仍為300萬元。