一、營業(yè)外收入基礎(chǔ)知識

　　(一)營業(yè)外收入概述

　　營業(yè)外收入是企業(yè)確認(rèn)的與其日?；顒訜o直接關(guān)系的各項利得，主要包括處置非流動資產(chǎn)利得、非貨幣性資產(chǎn)交換利得、債務(wù)重組利得、融資租賃時最低租賃收款額與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和大于該項融資租賃資產(chǎn)賬面余額的差額、權(quán)益法下長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資對應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額、罰沒利得、政府補助利得、收到的因享受稅收優(yōu)惠而返還的消費稅和營業(yè)稅等稅金、確實無法支付的應(yīng)付賬款和按規(guī)定程序經(jīng)批準(zhǔn)后劃轉(zhuǎn)出去的應(yīng)付款項、接受捐贈利得、盤盈利得等。

　　其中：

　　1.非流動資產(chǎn)處置利得包括固定資產(chǎn)處置利得和無形資產(chǎn)出售利得。固定資產(chǎn)處置利得是企業(yè)出售固定資產(chǎn)所取得的價款，或報廢固定資產(chǎn)的材料價值和變價收入等，扣除被處置固定資產(chǎn)的賬面價值、清理費用、與處置相關(guān)的稅費后的凈收益，無形資產(chǎn)出售利得是企業(yè)出售無形資產(chǎn)所取得的價款，扣除被出售無形資產(chǎn)的賬面價值、與出售相關(guān)的稅費后的凈收益。

　　2非貨幣性資產(chǎn)交換利得是指在非貨幣性資產(chǎn)交換中換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價值大于換出資產(chǎn)賬面價值的差額，扣除相關(guān)費用后計入營業(yè)外收入的金額。

　　3.債務(wù)重組利得是指重組債務(wù)的賬面價值超過清償債務(wù)的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、所轉(zhuǎn)股份的公允價值、或重組后債務(wù)賬面價值之間的差額。應(yīng)計人營業(yè)外收入。

　　4.融資租賃最低租賃收款額，是指最低租賃付款額加上獨立于承租人和出租人的第三方對出租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值。

　　5.擔(dān)保余值，就承租人而言，是指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。未擔(dān)保余值，指租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔(dān)保余值以后的資產(chǎn)余值。

　　6.罰沒利得是政府部門依法處理的罰款和沒收品收人，以及依法追回的贓款和贓物變賣收入。

　　7.政府補助是企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)形成的利得，不包括政府作為企業(yè)所有者對企業(yè)的資本投入。

　　8.捐贈利得是企業(yè)接受捐贈產(chǎn)生的利得。

　　9.盤盈利得是企業(yè)對現(xiàn)金等資產(chǎn)清查盤點時發(fā)生盤盈，報經(jīng)批準(zhǔn)后計人營業(yè)外收入的金額。

　　這里重點講解一下政府補助的確認(rèn)與計量中會計和稅務(wù)處理差異。

　　1.政府補助的確認(rèn)與稅務(wù)處理

　　在會計處理上，政府補助同時滿足下列條件的，才能予以確認(rèn);企業(yè)能夠滿足政府補助所附條件；企業(yè)能夠收到政府補助。在稅務(wù)處理上，一般來說，應(yīng)在實際收到政府補助時再計入收入總額，即應(yīng)按收付實現(xiàn)制確認(rèn)收入的實現(xiàn)，因為企業(yè)實際收到款項時才具有納稅能力。在企業(yè)能夠收到政府補助，但尚未收到政府補助時，在稅收上還不應(yīng)確認(rèn)收入的實現(xiàn)，因為此時企業(yè)尚不具備納稅能力。政府補助區(qū)分與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助和與收益相關(guān)的政府補助進行處理。

　　(1)與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助。

　　與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，是指企業(yè)取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產(chǎn)的政府補助。

　　在會計處理上，與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，不能直接確認(rèn)為當(dāng)期損益，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益，自相關(guān)資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)時起，在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，分次計人以后各期的損益(營業(yè)外收入)。但是，按照名義金額計量的政府補助，直接計人當(dāng)期損益。相關(guān)資產(chǎn)在使用壽命結(jié)束前被出售、轉(zhuǎn)讓、報廢或發(fā)生毀損的，應(yīng)將尚未分配的遞延收益余額一次性轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置當(dāng)期的損益(營業(yè)外收入)。

　　在稅務(wù)處理上，與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，都應(yīng)在實際取得時計人收入總額。當(dāng)會計上將收到政府補助確認(rèn)為遞延收益、在當(dāng)期計算應(yīng)納稅所得額時，進行納稅調(diào)增處理;自相關(guān)資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)時起，在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，分次計人以后各期的損益(營業(yè)外收入)的，在當(dāng)期計算應(yīng)納稅所得額時，進行納稅調(diào)減處理}相關(guān)資產(chǎn)在使用壽命結(jié)束前被出售、轉(zhuǎn)讓、報廢或發(fā)生毀損，將尚未分配的遞延收益余額一次性轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置當(dāng)期的損益(營業(yè)外收入)的，在當(dāng)期計算應(yīng)納稅所得額時，進行納稅調(diào)減處理。

　　(2)與收益相關(guān)的政府補助。

　　與收益相關(guān)的政府補助，是指除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助之外的政府補助。

　　在會計處理上，與收益相關(guān)的政府補助，用于補償企業(yè)以后期間的相關(guān)費用或損失的，取得時確認(rèn)為遞延收益，在確認(rèn)相關(guān)費用的期間計人當(dāng)期損益(營業(yè)外收入);用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費用或損失的，取得時直接計人當(dāng)期損益(營業(yè)外收入)。

　　在稅務(wù)處理上，與收益相關(guān)的政府補助，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，都應(yīng)在實際取得時計人收入總額。當(dāng)會計上將與收益相關(guān)的政府補助，用于補償企業(yè)以后的相關(guān)費用或損失，取得時確認(rèn)為遞延收益，在當(dāng)期計算應(yīng)納稅所得額時，進行納稅調(diào)增處理;當(dāng)確認(rèn)相關(guān)費用的期間計入當(dāng)期損益(營業(yè)外收入)后，在當(dāng)期計算應(yīng)納稅所得額時，進行納稅調(diào)減處理。當(dāng)會計上將與收益相關(guān)的政府補助，用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費用或損失，取得時直接計入當(dāng)期損益(營業(yè)外收入)的，在當(dāng)期計算應(yīng)納稅所得額時，亦應(yīng)計入收入總額。

　　(3)返還政府補助。

　　在會計處理上，已確認(rèn)的政府補助需要返還的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：存在相關(guān)遞延收益的，沖減相關(guān)遞延收益賬面余額，超出部分計入當(dāng)期損益;不存在相關(guān)遞延收益的，直接計人當(dāng)期損益。

　　在稅務(wù)處理上，已計入收入總額的補貼收入需要返還的，無論存在相關(guān)遞延收益，或不存在相關(guān)遞延收益，在當(dāng)期計算應(yīng)納稅所得額時，均可按照實際返還額進行納稅調(diào)減處理。

　　2.政府補助的計量與稅務(wù)處理

　　在會計處理上，政府補助為貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照收到或應(yīng)收的金額計量。政府補助為非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量;公允價值不能可靠取得的，按照名義金額計量。在稅務(wù)處理上，《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。《企業(yè)所得稅實施條例》第十三條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第六條所稱企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按照公允價值確定收入額。前款所稱公允價值，是指按照市場價格確定的價值。但稅法沒有名義金額計量的規(guī)定。

　　(1)貨幣性資產(chǎn)形式的政府補助。

　　在會計處理上，根據(jù)會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)取得的各種政府補助為貨幣性資產(chǎn)　　的，如通過銀行轉(zhuǎn)賬等方式撥付的補助，通常按照實際收到的金額計量;存在確　　鑿證據(jù)表明該項補助是按照固定的定額標(biāo)準(zhǔn)撥付的，如按照實際銷量或儲備量　　與單位補貼定額計算的補助等，可以按照應(yīng)收的金額計量?！　≡诙悇?wù)處理上，根據(jù)《企業(yè)所得稅實施條例》第十二條*9款規(guī)定，企業(yè)所得　　稅法第六條所稱企業(yè)取得收入的貨幣形式，包括現(xiàn)金、存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票　　據(jù)、準(zhǔn)備持有到期的債券投資以及債務(wù)的豁免等。企業(yè)取得貨幣形式的補貼收入，基本認(rèn)同會計金額計量。

　　(2)非貨幣性資產(chǎn)形式的政府補助。

　　在會計處理上，根據(jù)會計準(zhǔn)則規(guī)定，政府補助為非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量;公允價值不能可靠取得的，按照名義金額計量。政府補助為非貨幣性資產(chǎn)的，如該資產(chǎn)附帶有關(guān)文件、協(xié)議、發(fā)票、報關(guān)單等憑證注明的價值與公允價值差異不大的，應(yīng)當(dāng)以有關(guān)憑證中注明的價值作為公允價值;如果沒有注明價值或注明價值與公允價值差異較大、但有活躍市場的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)有確鑿證據(jù)表明的同類或類似資產(chǎn)市場價格作為公允價值;如果沒有注明價值、且沒有活躍市場、不能可靠取得公允價值的，應(yīng)當(dāng)按照名義金額計量，名義金額為1元。

　　在稅務(wù)處理上，根據(jù)《企業(yè)所得稅實施條例》第十二條第二款規(guī)定，企業(yè)所得稅法第六條所稱企業(yè)取得收入的非貨幣形式，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)投資、存貨、不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資、勞務(wù)以及有關(guān)權(quán)益等?！镀髽I(yè)所得稅實施條例》第十三條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第六條所稱企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按照公允價值確定收入額。前款所稱公允價值，是指按照市場價格確定的價值。企業(yè)取得非貨幣形式的補貼收入，基本認(rèn)同會計公允價值計量。

　　(二)營業(yè)外收入賬務(wù)處理

　　企業(yè)應(yīng)通過“營業(yè)外收人”科目，核算營業(yè)外收入的取得及結(jié)轉(zhuǎn)情況。該科目可按營業(yè)外收入項目進行明細核算。

　　確認(rèn)處置非流動資產(chǎn)利得時，借記“固定資產(chǎn)清理”、“銀行存款”、“待處理財產(chǎn)損溢”、“無形資產(chǎn)”、“原材料”等科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。

　　政府補助利得分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助和與收益相關(guān)的政府補助。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助是企業(yè)取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產(chǎn)的政府補助。確認(rèn)與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，借記“銀行存款”等科目，貸記“遞延收益”科目，分配遞延收益時，借記“遞延收益”科目，貸記本科目。與收益相關(guān)的政府補助是指除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助之外的政府補助。企業(yè)確認(rèn)與收益相關(guān)的政府補助，借記“銀行存款”等科目，貸記本科目，或通過“遞延收益”科目分期計入當(dāng)期損益。

　　確認(rèn)盤盈利得、捐贈利得計人營業(yè)外收入時，借記“庫存現(xiàn)金”、“待處理財產(chǎn)損溢”等科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。

　　期末，應(yīng)將“營業(yè)外收入”科目余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目，借記“營業(yè)外收入”科目，貸記“本年利潤”科目。結(jié)轉(zhuǎn)后本科目應(yīng)無余額。