馬鞍山實務(wù)稅務(wù)技巧：商業(yè)銀行貸款業(yè)務(wù)的核算方式

　　商業(yè)銀行關(guān)于貸款業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)設(shè)置的會計科目主要有“貸款”、“貸款損失準(zhǔn)備”、“資產(chǎn)減值損失”和“利息收入”等。“貸款”科目屬于資產(chǎn)類科目，核算商業(yè)銀行按規(guī)定發(fā)放的各種客戶貸款，包括質(zhì)押貸款、抵押貸款、保證貸款、信用貸款等，可按貸款類別、客戶，分別設(shè)置“本金”、“利息調(diào)整”、“已減值”等進(jìn)行明細(xì)核算，期末借方余額反映銀行按規(guī)定發(fā)放尚未收回貸款的攤余成本。“貸款損失準(zhǔn)備”科目是“貸款”科目的備抵科目，核算商業(yè)銀行貸款的減值準(zhǔn)備，可按計提貸款損失準(zhǔn)備的資產(chǎn)類別進(jìn)行明細(xì)核算。本科目期末貸方余額，反映銀行已計提但尚未轉(zhuǎn)銷的貸款損失準(zhǔn)備。“資產(chǎn)減值損失”科目屬于損益類科目，核算商業(yè)銀行計提的貸款減值所形成的損失。期末，應(yīng)將本科目余額轉(zhuǎn)人“本年利潤”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后無余額。“利息收入”科目屬于損益類科目，核算商業(yè)銀行確認(rèn)的利息收入，可按業(yè)務(wù)類別進(jìn)行明細(xì)核算。期末應(yīng)將本科目余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后無余額。

　　一、貸款的確認(rèn)與計量

　　（一）貸款的初始確認(rèn)和計量：商業(yè)銀行按當(dāng)前市場條件發(fā)放的貸款，應(yīng)按發(fā)放貸款的本金和相關(guān)交易費用之和作為初始確認(rèn)金額。發(fā)放貸款時，應(yīng)按貸款的合同本金，借記“貸款——本金”科目，按實際支付的金額，貸記“吸收存款”等科目，存在差額時，按其差額借記或貸記“貸款——利息調(diào)整”科目。“貸款”一級科目的金額反映的就是貸款的初始確認(rèn)金額，該金額也是貸款存續(xù)期間*9期的期初攤余成本。

　?。ǘ┵J款的后續(xù)計量：商業(yè)銀行應(yīng)當(dāng)采用實際利率法，按攤余成本對貸款進(jìn)行后續(xù)計量。貸款的后續(xù)計量主要涉及三個問題，一是貸款攤余成本的確定，二是貸款利息收入的確認(rèn)，三是貸款發(fā)生減值時，貸款損失準(zhǔn)備的計算及其會計處理。

　　（1）攤余成本的確定。攤余成本是指該貸款的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：扣除已償還的本金；加上或減去采用實際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計攤銷額；扣除已發(fā)生的減值損失。計算公式為：

　　攤余成本=初始確認(rèn)金額一已償還的本金±采用實際利率法將初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計攤銷額-貸款已發(fā)生的減值損失

　　在確定實際利率時，應(yīng)當(dāng)在考慮貸款合同條款（包括提前還款權(quán)等）的基礎(chǔ)上預(yù)計未來現(xiàn)金流量，但不應(yīng)考慮未來信用損失。貸款合同各方之間支付或收取的、屬于實際利率組成部分的各項收費、交易費用等，應(yīng)當(dāng)在確定實際利率時予以考慮。貸款的未來現(xiàn)金流量或存續(xù)期間無法可靠預(yù)計時，應(yīng)當(dāng)采用貸款在整個合同期內(nèi)的合同現(xiàn)金流量。

　?。?）利息收入的確認(rèn)。貸款持有期間所確認(rèn)的利息收入應(yīng)當(dāng)根據(jù)實際利率計算。實際利率應(yīng)在取得貸款時確定，并在貸款預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實際利率與合同利率差別較小的，也可按合同利率計算利息收入。計算公式如下：

　　每期期末的應(yīng)收利息=貸款合同本金×合同利率

　　某期應(yīng)確認(rèn)的利息收入=該期貸款的期初攤余成本×實際利率

　　某期利息調(diào)整的攤銷額=該期確認(rèn)的利息收入-同期應(yīng)收利息

　　資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)按確定的應(yīng)收未收利息，借記“應(yīng)收利息”科目，按計算確定的利息收入，貸記“利息收入”科目，按其差額（利息調(diào)整的攤銷額），借或貸記“貸款——利息調(diào)整”科目。收到利息時，借記“吸收存款”等科目，貸記“應(yīng)收利息”科目。

　?。?）貸款損失準(zhǔn)備的會計處理。商業(yè)銀行應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對貸款的賬面價值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該貸款發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)將該貸款的賬面價值（攤余成本）減記至預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計提貸款損失準(zhǔn)備。

　　資產(chǎn)負(fù)債表日，確定貸款發(fā)生減值的，按應(yīng)減記的金額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“貸款損失準(zhǔn)備”科目。同時。要將“貸款——本金、利息調(diào)整”科目的余額轉(zhuǎn)入“貸款——已減值”科目，借記“貸款——已減值”科目。貸記“貸款——本金”科目，借記或貸記“貸款——利息調(diào)整”科目。貸款發(fā)生減值后，資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)按貸款的攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，借記“貸款損失準(zhǔn)備”科目，貸記“利息收入”科目，同時將按合同本金和合同利率計算確定的應(yīng)收來收利息金額進(jìn)行表外登記。對貸款確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該貸款價值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項有關(guān)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)同，計入當(dāng)期損益。但是，該轉(zhuǎn)回后的賬面價值不應(yīng)當(dāng)超過假定不計提減值準(zhǔn)備情況下該貸款在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。

　?。ㄈ┵J款的收回:收回貸款時，應(yīng)按客戶歸還的金額，借記“吸收存款”等科目，按收回的應(yīng)收利息金額，貸記“應(yīng)收利息”科目，按歸還的貸款本金，貸記“貸款——本金”科目，按其差額，貸記“利息收入”科目，存在利息調(diào)整余額的，還應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)。收回減值貸款時，應(yīng)按實際收到的金額，借記“吸收存款”等科目，按相關(guān)貸款損失準(zhǔn)備余額，借記“貸款損失準(zhǔn)備”科目，按相關(guān)貸款余額，貸記“貸款——已減值”科目，按其差額，借記或貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。對于確實無法收回的貸款，接管理權(quán)限報經(jīng)批準(zhǔn)后作為呆賬予以轉(zhuǎn)銷，借記“貸款損失準(zhǔn)備”科目，貸記“貸款——已減值”科目。按管理權(quán)限報經(jīng)批準(zhǔn)后轉(zhuǎn)銷表外應(yīng)收未收利息，減少表外“應(yīng)收未收利息”科目金額。已確認(rèn)并轉(zhuǎn)銷的貸款以后又收回的，按原轉(zhuǎn)銷的已減值貸款余額，借記“貸款——已減值”科目，貸記“貸款損失準(zhǔn)備”科目。按實際收到的金額，借記“吸收存款”等科目，按原轉(zhuǎn)銷的已減值貸款余額，貸記“貸款——已減值”科目，按其差額，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。

　　二、貸款業(yè)務(wù)在財務(wù)報表中的列示

　　（一）在資產(chǎn)負(fù)債表中的列示:資產(chǎn)負(fù)債表日，貸款的賬面價值應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表“發(fā)放貸款和墊款”項目中反映。該項目反映銀行發(fā)放的貸款和貼現(xiàn)資產(chǎn)扣減貸款損失準(zhǔn)備期末余額后的金額，應(yīng)根據(jù)“貸款”、“貼現(xiàn)資產(chǎn)”等科目的期末余額合計，減去“貸款損失準(zhǔn)備”科目所屬明細(xì)科目期末余額后的金額分析計算填列。以例2為例，20x3年12月31日，甲銀行確認(rèn)貸款減值損失后，“貸款損失準(zhǔn)備”科目的年末余額為2455.30萬元，同時，“貸款”科目的年末余額為4954萬元，因此，“發(fā)放貸款和墊款”項目的期末金額為2498.70萬元（4954-2455.30）。在資產(chǎn)負(fù)債表附注中，銀行還應(yīng)當(dāng)分別按個人和企業(yè)分布情況、行業(yè)分布情況、地區(qū)分布情況、擔(dān)保方式分布情況等對各項貸款業(yè)務(wù)予以披露，對貸款損失準(zhǔn)備按不同項目披露其期初、期末余額。

　?。ǘ┰诶麧櫛碇械牧惺荆嘿J款業(yè)務(wù)確認(rèn)的利息收入應(yīng)當(dāng)在利潤表“利息收入”項目中反映。該項目反映銀行經(jīng)營貸款業(yè)務(wù)等確認(rèn)的利息收入，應(yīng)根據(jù)“利息收入”科目的發(fā)生額分析填列。以例2為例，20x3年該項貸款業(yè)務(wù)確認(rèn)的利息收入為520萬元，因此甲銀行編制的本年度利潤表中，“利息收入”項目的本期金額為520萬元、上期金額為518萬元。在利潤表附注中，銀行應(yīng)當(dāng)分別不同項目對利息收入的本期發(fā)生額和上期發(fā)生額進(jìn)行披露。

　?。ㄈ┰诂F(xiàn)金流量表中的列示：貸款業(yè)務(wù)在現(xiàn)金流量表中的列示主要涉及“收取利息、手續(xù)費及傭金的現(xiàn)金”、“客戶貸款及墊款凈增加額”等項目。“收取利息、手續(xù)費及傭金的現(xiàn)金”項目反映商業(yè)銀行本期收到的利息、手續(xù)費及傭金，減去支付的利息、手續(xù)費及傭金的凈額，可根據(jù)“利息收入”、“手續(xù)費及傭金收入”、“應(yīng)收利息”等科目的記錄分析填列。“客戶貸款及墊款凈增加額”項目反映商業(yè)銀行本期發(fā)放的各種客戶貸款，以及辦理商業(yè)票據(jù)貼現(xiàn)、轉(zhuǎn)貼現(xiàn)融出等業(yè)務(wù)的款項的凈增加額，可根據(jù)“貸款”、“貼現(xiàn)資產(chǎn)”、“貼現(xiàn)負(fù)債”等科目的記錄分析填列。

 　　　　

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