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工資薪金所得
一、如何區(qū)分工資薪金所得和勞務(wù)報(bào)酬所得？
如果個(gè)人與單位之間存在連續(xù)的任職或雇傭關(guān)系，那么個(gè)人從單位取得的所得應(yīng)作為工資薪金所得。是否具有“連續(xù)的任職或雇傭關(guān)系”可參考勞動(dòng)合同、社會(huì)保險(xiǎn)待遇等。勞務(wù)報(bào)酬所得屬于非獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)。但是獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)的獨(dú)立程度具有彈性，實(shí)踐中應(yīng)當(dāng)具體情況具體分析。
國(guó)稅函〔2006〕526號(hào)文件規(guī)定：“《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人兼職和退休人員再任職取得收入如何計(jì)算征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函〔2005〕382號(hào)）所稱的“退休人員再任職”，應(yīng)同時(shí)符合下列條件：一、受雇人員與用人單位簽訂一年以上（含一年）勞動(dòng)合同（協(xié)議），存在長(zhǎng)期或連續(xù)的雇用與被雇用關(guān)系；二、受雇人員因事假、病假、休假等原因不能正常出勤時(shí)，仍享受固定或基本工資收入；三、受雇人員與單位其他正式職工享受同等福利、社保、培訓(xùn)及其他待遇；四、受雇人員的職務(wù)晉升、職稱評(píng)定等工作由用人單位負(fù)責(zé)組織。”在區(qū)分工資薪金所得和勞務(wù)報(bào)酬所得時(shí)，可參考以上四個(gè)指標(biāo)。
二、新的《職工薪酬準(zhǔn)則》確定的薪酬范圍有所擴(kuò)大，在計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)如何掌握？
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》規(guī)定：“職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出。”《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定：“工資薪金所得，是指?jìng)€(gè)人因任職或者受雇而取得的工資薪金、獎(jiǎng)金、年終加薪、勞動(dòng)分紅、津貼、補(bǔ)貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得。”筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的“職工薪酬”與個(gè)人所得稅政策規(guī)定的工資薪金所得，既有聯(lián)系，又有區(qū)別。單位在扣繳職工個(gè)人所得稅時(shí)，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照個(gè)人所得稅相關(guān)政策的規(guī)定，準(zhǔn)確計(jì)算個(gè)人應(yīng)負(fù)擔(dān)的個(gè)人所得稅。
?。ㄒ唬┞毠すべY、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼
根據(jù)個(gè)人所得稅政策規(guī)定，職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼顯然屬于工資薪金所得的范圍。
?。ǘ┞毠じ＠M(fèi)
《個(gè)人所得稅法》規(guī)定：個(gè)人取得的福利費(fèi)、撫恤金、救濟(jì)金免征個(gè)人所得稅。
《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定：稅法所說(shuō)的福利費(fèi)，是指根據(jù)國(guó)家有關(guān)規(guī)定，從企業(yè)、事業(yè)單位、國(guó)家機(jī)關(guān)、社會(huì)團(tuán)體提留的福利費(fèi)或者工會(huì)經(jīng)費(fèi)中支付給個(gè)人的生活補(bǔ)助費(fèi)；所說(shuō)的救濟(jì)金，是指國(guó)家民政部門支付給個(gè)人的生活困難補(bǔ)助費(fèi)。
國(guó)稅發(fā)〔1998〕155號(hào)文件規(guī)定：下列收入不屬于免稅的福利費(fèi)范圍，應(yīng)當(dāng)并入納稅人的工資薪金收入計(jì)征個(gè)人所得稅：（一）從超出國(guó)家規(guī)定的比例或基數(shù)計(jì)提的福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)中支付給個(gè)人的各種補(bǔ)貼、補(bǔ)助；（二）從福利費(fèi)和工會(huì)經(jīng)費(fèi)中支付給本單位職工的人人有份的補(bǔ)貼、補(bǔ)助；（三）單位為個(gè)人購(gòu)買汽車、住房、電子計(jì)算機(jī)等不屬于臨時(shí)^*生活困難補(bǔ)助性質(zhì)的支出。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)以上規(guī)定，確定支付的職工福利費(fèi)是否屬于工資薪金所得，并正確計(jì)算應(yīng)代扣代繳的個(gè)人所得稅
?。ㄈ┽t(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)
財(cái)稅〔2006〕10號(hào)文件規(guī)定：企事業(yè)單位按照國(guó)家或?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）人民政府規(guī)定的繳費(fèi)比例或辦法實(shí)際繳付的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，免征個(gè)人所得稅；個(gè)人按照國(guó)家或省（自治區(qū)、直轄市）人民政府規(guī)定的繳費(fèi)比例或辦法實(shí)際繳付的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，允許在個(gè)人應(yīng)納稅所得額中扣除。企事業(yè)單位和個(gè)人超過(guò)規(guī)定的比例和標(biāo)準(zhǔn)繳付的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，應(yīng)將超過(guò)部分并入個(gè)人當(dāng)期的工資薪金收入，計(jì)征個(gè)人所得稅。個(gè)人實(shí)際領(lǐng)（支）取原提存的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)金、基本醫(yī)療保險(xiǎn)金、失業(yè)保險(xiǎn)金和住房公積金時(shí)，免征個(gè)人所得稅。
財(cái)稅〔2005〕94號(hào)文件規(guī)定：?jiǎn)挝粸槁毠€(gè)人購(gòu)買商業(yè)性補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)等，在辦理投保手續(xù)時(shí)應(yīng)作為個(gè)人所得稅的工資薪金所得項(xiàng)目，按稅法規(guī)定繳納個(gè)人所得稅；因各種原因退保，個(gè)人未取得實(shí)際收入的，已繳納的個(gè)人所得稅應(yīng)予以退回。
根據(jù)上述規(guī)定，單位為職工支付以及職工個(gè)人支付的基本保險(xiǎn)（不超標(biāo)部分）免征個(gè)人所得稅，單位和個(gè)人支付的基本保險(xiǎn)超標(biāo)部分以及各種補(bǔ)充保險(xiǎn)，應(yīng)當(dāng)并入個(gè)人所得征稅。筆者認(rèn)為，工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)可比照上述規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理。
?。ㄋ模┳》抗e金
財(cái)稅〔2006〕10號(hào)文件規(guī)定：根據(jù)《住房公積金管理?xiàng)l例》、《建設(shè)部 財(cái)政部 中國(guó)人民銀行關(guān)于住房公積金管理若干具體問(wèn)題的指導(dǎo)意見》（建金管〔2005〕5號(hào)）等規(guī)定精神，單位和個(gè)人分別在不超過(guò)職工本人上一年度月平均工資12%的幅度內(nèi)，其實(shí)際繳存的住房公積金，允許在個(gè)人應(yīng)納稅所得額中扣除。單位和職工個(gè)人繳存住房公積金的月平均工資不得超過(guò)職工工作地所在設(shè)區(qū)城市上一年度職工月平均工資的3倍，具體標(biāo)準(zhǔn)按照各地有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。
需要注意的是，財(cái)稅〔2006〕10號(hào)文件對(duì)住房公積金的稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)實(shí)行的是“雙向控制”，而不是“總量控制”，即只要繳存基數(shù)和繳存比例有一項(xiàng)超標(biāo)，就必須進(jìn)行納稅調(diào)整。
例如，某市2006年職工月平均工資為1000元，該地區(qū)職工每月稅前扣除住房公積金的*6限額為720元(1000×3×12%×2)。張某2006年月平均工資為5000元，單位和個(gè)人的繳存比例分別為6%，2007年每月實(shí)際繳存金額為600元(5000×6%×2)。陳某2006年月平均工資為1500元，單位和個(gè)人的繳存比例分別為15%，2007年每月實(shí)際繳存金額為450元(1500×15%×2)。
從表面上看，張某和陳某每月繳存的住房公積金都沒有超過(guò)720元的*6標(biāo)準(zhǔn)，但是，因?yàn)閺埬成夏暝缕骄べY超過(guò)當(dāng)?shù)芈毠ぴ缕骄べY的3倍，所以每月稅前扣除住房公積金的*6限額應(yīng)為360元(1000×3×6%×2)，多繳存的240元(600－360)應(yīng)當(dāng)并入工資薪金所得征稅。因?yàn)殛惸车睦U存比例超過(guò)12%，所以每月稅前扣除住房公積金的*6限額應(yīng)為360元(1500×12%×2)，多繳存的90元(450－360)應(yīng)當(dāng)并入工資薪金所得征稅。
?。ㄎ澹┕?huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)
筆者認(rèn)為，對(duì)工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)中支出的，屬于企業(yè)費(fèi)用支出的部分（如職工學(xué)習(xí)培訓(xùn)費(fèi)用、工會(huì)活動(dòng)費(fèi)用），因?yàn)閭€(gè)人并沒有取得所得，所以不應(yīng)當(dāng)并入個(gè)人的工資薪金所得征稅。對(duì)于從工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)中支付給個(gè)人的現(xiàn)金、實(shí)物等，除明文規(guī)定不征稅或免稅的項(xiàng)目外，應(yīng)當(dāng)并入個(gè)人所得征稅。
?。┓秦泿判愿＠?/div> 
《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定：個(gè)人取得的應(yīng)納稅所得，包括現(xiàn)金、實(shí)物和有價(jià)證券。所得為實(shí)物的，應(yīng)當(dāng)按照取得的憑證上所注明的價(jià)格計(jì)算應(yīng)納稅所得額；無(wú)憑證的實(shí)物或者憑證上所注明的價(jià)格明顯偏低的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)氐氖袌?chǎng)價(jià)格核定應(yīng)納稅所得額。所得為有價(jià)證券的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)票面價(jià)格和市場(chǎng)價(jià)格核定應(yīng)納稅所得額。因此，目前對(duì)個(gè)人的實(shí)物和有價(jià)證券所得征稅不存在爭(zhēng)議。但是對(duì)于企業(yè)提供給職工無(wú)償使用自己擁有的資產(chǎn)或租賃資產(chǎn)供職工無(wú)償使用，是否應(yīng)當(dāng)征收個(gè)人所得稅存在爭(zhēng)議。一種意見認(rèn)為此情形個(gè)人并無(wú)所得，因此不應(yīng)當(dāng)征稅，另一種意見認(rèn)為，企業(yè)為職工個(gè)人負(fù)擔(dān)的費(fèi)用都應(yīng)當(dāng)計(jì)入工資薪金所得征稅。筆者認(rèn)為第二種意見是正確的。從規(guī)范個(gè)人所得稅征管的角度看，企業(yè)支付的應(yīng)由職工個(gè)人負(fù)擔(dān)的費(fèi)用都必須計(jì)入個(gè)人所得。但是對(duì)企業(yè)將自己的資產(chǎn)無(wú)償提供給職工使用，如何確認(rèn)應(yīng)納稅所得，需要在政策上進(jìn)一步明確。
(七)因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系的補(bǔ)償
財(cái)稅〔2001〕
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