高頓網(wǎng)校友情提示，*7運(yùn)城會(huì)計(jì)稅務(wù)實(shí)務(wù)相關(guān)內(nèi)容房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理總結(jié)如下：
　　國(guó)家從1994年起開(kāi)征了土地增值稅，轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，均應(yīng)繳納土地增值稅。土地增值稅按照轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的增值額和規(guī)定的稅率計(jì)算征收。2006年12月國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]187號(hào)），明確了房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅由原來(lái)的預(yù)征為主的繳納方式改為清算繳納方式，再加上其超率累進(jìn)制的計(jì)算方法（稅率*6可達(dá)60%），使得土地增值稅在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)眾多的稅費(fèi)當(dāng)中成為與營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅并列的三大稅種之一，其在公司的稅費(fèi)中所占的比重越來(lái)越大。按照《土地增值稅暫行條例》的定義，土地增值稅是為調(diào)節(jié)“土地增值收益”，對(duì)“轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的增值額”所征收的稅款。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的土地增值稅成本，一方面必須遵守會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度進(jìn)行核算，另一方面還要按照稅收政策的要求進(jìn)行稅務(wù)處理。因此，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的特點(diǎn)決定了土地增值稅成本的會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理也有其獨(dú)特性和特殊性。
　　一、土地增值稅的會(huì)計(jì)處理
　　從會(huì)計(jì)核算角度看，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅成本具有以下特點(diǎn)：一是土地增值稅成本的計(jì)提（營(yíng)業(yè)稅金及附加）應(yīng)以會(huì)計(jì)中的權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，并符合配比原則的要求；二是土地增值稅成本的支出應(yīng)以稅法中的規(guī)定為基礎(chǔ)。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)應(yīng)設(shè)置“營(yíng)業(yè)稅金及附加——土地增值稅”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”和“待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅”等賬戶(hù)來(lái)對(duì)企業(yè)的土地增值稅成本進(jìn)行核算。如果企業(yè)同時(shí)開(kāi)發(fā)多個(gè)項(xiàng)目，還應(yīng)該分項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)分類(lèi)核算。目前房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)主要采取的是預(yù)售制度，故本文只對(duì)這種情形進(jìn)行討論。由于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)行業(yè)自身的特殊性，在房屋建設(shè)中企業(yè)先取得對(duì)客戶(hù)的預(yù)售收入，待建筑物竣工驗(yàn)收合格后再結(jié)算收入。稅法中規(guī)定，對(duì)于預(yù)售收入按照一定的比例預(yù)征土地增值稅，待項(xiàng)目清算完畢后再多退少補(bǔ)土地增值稅款。
　?。?）取得預(yù)售收入時(shí)，公司需要按照預(yù)售收入的一定比例預(yù)繳土地增值稅，賬務(wù)處理如下：計(jì)提時(shí)，借記“待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”；實(shí)際繳納時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”，貸記“銀行存款”。
　　（2）項(xiàng)目竣工后符合收入確認(rèn)條件時(shí)按照當(dāng)期的結(jié)算收入、成本自行以土地增值稅清算方式計(jì)算的當(dāng)期結(jié)算收入應(yīng)承擔(dān)的土地增值稅費(fèi)用：借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加——土地增值稅”（按照當(dāng)期結(jié)算收入、結(jié)算成本以清算口徑計(jì)），貸記“待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅”。
　?。?）項(xiàng)目全部竣工、辦理結(jié)算后進(jìn)行土地增值稅清算，對(duì)前期預(yù)征的土地增值稅款和計(jì)提的土地增值稅費(fèi)用進(jìn)行調(diào)整：在取得稅務(wù)局土地增值稅清算報(bào)告、土地增值稅清算金額確定后，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加——土地增值稅”（清算稅款總金額一前期累計(jì)計(jì)提的土地增值稅費(fèi)用）、“待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅”（差額），貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”（清算稅款總金額一前期累計(jì)已繳納的土地增值稅）；實(shí)際補(bǔ)交時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”，貸記“銀行存款”（清算稅款總金額一前期累計(jì)已預(yù)繳的土地增值稅款）。若為退稅，則做相反的賬務(wù)處理。
　　經(jīng)過(guò)以上賬務(wù)處理后，該項(xiàng)目“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”賬戶(hù)和“待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅”余額均為零。
　　二、土地增值稅的稅務(wù)處理
　　在上述會(huì)計(jì)處理中，土地增值稅處理存在三個(gè)時(shí)點(diǎn)：預(yù)繳時(shí)、結(jié)算收入時(shí)和清算時(shí)。對(duì)土地增值稅在企業(yè)所得稅前的扣除，國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)所得稅預(yù)繳問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2008]299號(hào)）*9條規(guī)定：“房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)按當(dāng)年實(shí)際利潤(rùn)據(jù)實(shí)分季（或月）預(yù)繳企業(yè)所得稅的，對(duì)開(kāi)發(fā)、建造的住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開(kāi)發(fā)產(chǎn)品，在未完工前采取預(yù)售方式銷(xiāo)售取得的預(yù)售收入，按照規(guī)定的預(yù)計(jì)利潤(rùn)率分季（或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)利潤(rùn)額，計(jì)入利潤(rùn)總額預(yù)繳，開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工、結(jié)算計(jì)稅成本后按照實(shí)際利潤(rùn)再行調(diào)整”。
　　按照國(guó)稅發(fā)[2006]31號(hào)文中對(duì)于開(kāi)發(fā)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入確認(rèn)的規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在會(huì)計(jì)上確認(rèn)的預(yù)售收入在稅法中卻是應(yīng)該繳納企業(yè)所得稅的銷(xiāo)售收入，因此，根據(jù)該“銷(xiāo)售收入（會(huì)計(jì)中的預(yù)售收入）”預(yù)繳的土地增值稅款理應(yīng)是稅法中的其對(duì)應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅金及附加。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條規(guī)定的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，其預(yù)繳的土地增值稅可以在預(yù)計(jì)利潤(rùn)中扣除?！镀髽I(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)預(yù)繳的土地增值稅亦是企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得“銷(xiāo)售收入”有關(guān)的、合理的支出，是準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的。
　　由于會(huì)計(jì)上和稅務(wù)上處理的不同，企業(yè)在實(shí)際繳納土地增值稅時(shí)在企業(yè)所得稅前扣除，而會(huì)計(jì)上確認(rèn)的費(fèi)用滯后，故房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的土地增值成本在企業(yè)所得稅前扣除是一個(gè)時(shí)間性差異，對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)最終的企業(yè)所得稅沒(méi)有影響，但考慮到資金的時(shí)間價(jià)值，還是應(yīng)該注意到會(huì)計(jì)和稅務(wù)上的差異。在填報(bào)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表時(shí)也應(yīng)注意到這一點(diǎn)，在該項(xiàng)目生命周期所分布的幾年中將土地增值稅費(fèi)用進(jìn)行連續(xù)跟蹤調(diào)整。
　　[例]某房地產(chǎn)公司2006年開(kāi)始銷(xiāo)售，當(dāng)年預(yù)售收入為10000萬(wàn)元，2007年銷(xiāo)售收入為50000萬(wàn)元，至此該樓盤(pán)售罄，當(dāng)年年底結(jié)轉(zhuǎn)收入為60000萬(wàn)元，2008~10月稅務(wù)清算土地增值稅款為500萬(wàn)元，其相關(guān)處理如下（假設(shè)均為普通住宅，企業(yè)所得稅稅率均為25%）：
　　該公司會(huì)計(jì)處理如下（分錄單位：萬(wàn)元）：
　?。?）2006年取得預(yù)售收入10000萬(wàn)元，其繳納的土地增值稅=10000×0.005=50萬(wàn)元，賬務(wù)處理為：
　　借：待攤費(fèi)用——預(yù)交土地增值稅 50
　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 50
　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 50
　　貸：銀行存款 50
　　（2）2007年取得預(yù)售收入50000萬(wàn)元時(shí)，其繳納的土地增值稅款=50000×0.005=250萬(wàn)元。
　　借：待攤費(fèi)用——預(yù)交土地增值稅 250
　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 250
　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 250
　　貸：銀行存款 250
　　在2007年底結(jié)轉(zhuǎn)60000萬(wàn)元銷(xiāo)售收入時(shí)：
　　借：營(yíng)業(yè)稅金及附加——土地增值稅 300
　　貸：待攤費(fèi)用——預(yù)交土地增值稅 300
　?。?）在2008年10月清繳土地增值稅款時(shí)，需補(bǔ)交200萬(wàn)元（500-300）土地增值稅款：
　　借：營(yíng)業(yè)稅金及附加——土地增值稅 200
　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 200
　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 200
　　貸：銀行存款 200
　　該公司稅務(wù)處理如下：（1）在2006年，由于在計(jì)算當(dāng)年的企業(yè)所得稅時(shí)，已將預(yù)售收入10000萬(wàn)元計(jì)入應(yīng)納稅所得額，故其預(yù)交的50萬(wàn)元的土地增值稅款應(yīng)作為納稅調(diào)整事項(xiàng)，減少當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額；（2）在2007年，當(dāng)年繳納的土地增值稅為250萬(wàn)元；由于結(jié)算的收入為60000萬(wàn)元，相關(guān)營(yíng)業(yè)稅金及附加為300萬(wàn)元，故應(yīng)調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額50萬(wàn)元；（3）在2008年，稅務(wù)處理和會(huì)計(jì)處理一致無(wú)差異。
 　　　　
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