一、進(jìn)一步審計(jì)程序的含義和要求
(一)概念
進(jìn)一步審計(jì)程序是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)評(píng)估的各類交易、賬戶余額和披露認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的審計(jì)程序，包括控制測試和實(shí)質(zhì)性程序。
(二)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的要求
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，即進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍應(yīng)當(dāng)與評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)具備明確的對(duì)應(yīng)關(guān)系。
(三)設(shè)計(jì)進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)應(yīng)考慮的因素
1.風(fēng)險(xiǎn)的重要性(比如虛構(gòu)收入的舞弊風(fēng)險(xiǎn));
2.重大錯(cuò)報(bào)發(fā)生的可能性;
3.涉及的各類交易、賬戶余額和披露的特征(比如存貨未計(jì)提應(yīng)當(dāng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備);
4.被審計(jì)單位采用的特定控制的性質(zhì)(比如針對(duì)出納員挪用現(xiàn)金的舞弊風(fēng)險(xiǎn)所設(shè)計(jì)的對(duì)所有銷貨款進(jìn)行銀行賬戶結(jié)算);
5.注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否擬獲取審計(jì)證據(jù)，以確定內(nèi)部控制在防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào)方面的有效性(比如管理層串通舞弊時(shí)內(nèi)部控制已經(jīng)失效)。
(四)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)特別考慮
注冊(cè)會(huì)計(jì)師無論選用實(shí)質(zhì)性方案還是綜合性方案，都應(yīng)當(dāng)對(duì)所有重大類別的交易、賬戶余額和披露設(shè)計(jì)和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。
二、進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)
1.進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)是指進(jìn)一步審計(jì)程序的目的和類型。
2.進(jìn)一步審計(jì)程序的目的包括通過實(shí)施控制測試以確定內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性，通過實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)。
3.進(jìn)一步審計(jì)程序的類型包括檢查、觀察、詢問、函證、重新計(jì)算、重新執(zhí)行和分析程序。
同時(shí)，“進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)”除了指大家通常理解的方法外，更重要的是應(yīng)結(jié)合“控制測試”或“實(shí)質(zhì)性程序”的情形考慮，因?yàn)樽?cè)會(huì)計(jì)師在“控制測試”獲取審計(jì)證據(jù)的目的與在“實(shí)質(zhì)性程序”獲取審計(jì)證據(jù)的目的完全不同。
三、進(jìn)一步審計(jì)程序的時(shí)間
(一)進(jìn)一步審計(jì)程序的時(shí)間的含義
進(jìn)一步審計(jì)程序的時(shí)間是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師何時(shí)實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，或?qū)徲?jì)證據(jù)適用的期間或時(shí)點(diǎn)。
(二)確定何時(shí)實(shí)施審計(jì)程序時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮的因素
1.控制環(huán)境
良好的控制環(huán)境可以抵消在期中實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的一些局限性，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的時(shí)間時(shí)有更大的靈活度。
2.何時(shí)能得到相關(guān)信息
例如，某些控制活動(dòng)可能僅在期中(或期中以前)發(fā)生，而之后可能難以再被觀察到。再如，某些電子化的交易和賬戶文檔如未能及時(shí)取得，可能被覆蓋。在這些情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果希望獲取相關(guān)信息，則需要考慮能夠獲取相關(guān)信息的時(shí)間。
3.錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì)
例如，被審計(jì)單位可能為了保證盈利目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，而在會(huì)計(jì)期末以后偽造銷售合同以虛增收入，此時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要考慮在期末(即資產(chǎn)負(fù)債表日)這個(gè)特定時(shí)點(diǎn)獲取被審計(jì)單位截至期末所能提供的所有銷售合同及相關(guān)資料，以防范被審計(jì)單位在資產(chǎn)負(fù)債表日后偽造銷售合同虛增收入的做法。
4.審計(jì)證據(jù)適用的期間或時(shí)點(diǎn)
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)需要獲取的特定審計(jì)證據(jù)確定何時(shí)實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序。
例如，為了獲取資產(chǎn)負(fù)債表日的存貨余額證據(jù)，顯然不宜在與資產(chǎn)負(fù)債表日間隔過長的期中時(shí)點(diǎn)或期末以后時(shí)點(diǎn)實(shí)施存貨監(jiān)盤等相關(guān)審計(jì)程序。
四、進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍
(一)進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍的含義
進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍是指實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的數(shù)量，包括抽取的樣本量，對(duì)某項(xiàng)控制活動(dòng)的觀察次數(shù)等。
(二)確定進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍時(shí)考慮的因素
1.確定的重要性水平
確定的重要性水平越低，注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍越廣。
2.評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)
評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越高，對(duì)擬獲取審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性、可靠性的要求越高，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍也越廣。
3.計(jì)劃獲取的保證程度
計(jì)劃獲取的保證程度，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師計(jì)劃通過所實(shí)施的審計(jì)程序?qū)y試結(jié)果可靠性所獲取的信心。計(jì)劃獲取的保證程度越高，對(duì)測試結(jié)果可靠性要求越髙，注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍越廣。
例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否不存在重大錯(cuò)報(bào)的信心可能來自控制測試和實(shí)質(zhì)性程序。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師計(jì)劃從控制測試中獲取更高的保證程度，則控制測試的范圍就更廣。
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