會計準則（accountingstandards）是會計人員從事會計工作的規(guī)則和指南。國際金融危機爆發(fā)以后，各國經(jīng)濟遭受重創(chuàng)，財政體系也受到了巨大沖擊?；诖?，國際社會強烈要求重新修改目前使用的各個國家會計準則，重新制定國際統(tǒng)一且高效合理的會計準則標準。2007年1月1日，我國新企業(yè)會計準則頒布并施行標志著我國會計準則進一步邁向國際化。本文以對我國會計準則與國際會計準則趨同性與差異性為主題，分析、總結(jié)了兩種準則在趨同道路上的進程與所遇到的困難以及兩種準則在目前所存在的各項差異，希望我國能夠成功實現(xiàn)企業(yè)會計準則與國際財務(wù)報告準則持續(xù)全面趨同。
　　一、我國會計準則與國際財務(wù)報告準則差異性分析
　?。ㄒ唬┓傻匚簧系牟町悘姆傻匚簧隙裕谖覈髽I(yè)會計準則體系中，基本準則屬于部門規(guī)章；具體準則及其應(yīng)用指南屬于規(guī)范性文件，財政部以財會字文件印發(fā)。會計準則作為法規(guī)體系，具有強制性的特點，要求企業(yè)必須執(zhí)行，否則就屬于違規(guī)行為。國際財務(wù)報告準則雖不是法規(guī)體系，但在國際資本市場上具有重要影響和較強的約束力，某個國家或地區(qū)如果宣布采用國際財務(wù)報告準則就應(yīng)當全面地執(zhí)行；如果是借鑒國際財務(wù)報告準則，就應(yīng)當在會計確認、計量和報告方面實現(xiàn)與國際財務(wù)報告準則的趨同。
　?。ǘ嬕氐牟町愂紫?，我國企業(yè)會計準則將會計要素歸類為資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤六個要素。IASB在《編制和呈報財務(wù)報表的結(jié)構(gòu)》（Framework）（以下簡稱Framework）中將會計要素歸類為資產(chǎn)、負債、收益和費損五個要素。兩種準則對收入和費用存在不同認識。我國會計準則中對收入和利得及費用和損失進行了區(qū)分，但并未對利得和損失單獨設(shè)立會計要素，而是將其包括在了利潤這一要素中。IASB則沒有對其進行區(qū)分，收益要素中包括了利得，費損要素包括了損失。其次，對利潤要素的設(shè)置不同。我國的會計準則沒有將利得和損失并入會計要素，但在計算時利潤包括了利得和損失。IASB則沒有單獨設(shè)立利潤要素。在收入和費用、利得和損失的設(shè)置方面，IASB將收入和利得全部歸類為收益，將費用和損失全部歸類為費損的做法在實際的會計業(yè)務(wù)中就不能貫徹配比原則。因為收益中的利得沒有與此相配比的費用，而費損中的損失也沒有與此相配比的收入。我國雖然將收入和費用單獨歸類為一個要素，而將利得和損失全部歸入利潤要素也是不合理的，主要是在概念上的前后不一致。在對利潤要素的認識方面，我國會計準則對利潤的定義為，利潤是指企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果，利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等，并將利潤單獨設(shè)置為一個會計要素和收入與費用要素相獨立，這就造成概念的前后不一致。利潤定義包括了收入和費用，而在歸納歸納會計要素時，利潤又成為和收入、費用要素相并列的獨立要素，這樣就導致利潤表的三個要素收入、費用和利潤不存在“收入-費用=利潤”的邏輯和數(shù)量關(guān)系。我國的會計準則之所以要單列“利潤”目的是為了尊重中國的傳統(tǒng)，而Framework中沒有單獨的利潤要素，直接原因在于IASB將利得和損失分別歸入收益和費損，認為利潤是收益和費損的相抵之差，收益與費損的確認和計量從而也是利潤的確認和計量，因而利潤要素也就無須單獨設(shè)立。
　?。ㄈ蕜t體系內(nèi)涵方面的差異在準則體系的內(nèi)涵方面，我國會計準則強調(diào)了會計要素和主要經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項的確認、計量和報告，同時兼顧了會計記錄的要求；IFRS不規(guī)范會計記錄，而由企業(yè)根據(jù)會計確認、計量和報告準則自行處理。會計記錄是在確認和計量基礎(chǔ)上對經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項運用會計科目進行賬務(wù)處理的方法，我國以前的會計制度主要是以會計科目和會計報表形式加以規(guī)定，其中涵蓋了會計確認和計量的內(nèi)容，將會計確認、計量、記錄和報告融為一體。新會計準則改變了這種傳統(tǒng)做法，明確了會計確認、計量和報告構(gòu)成準則體系的正文，從而實現(xiàn)了國際趨同；同時根據(jù)會計準則規(guī)定了156個會計科目及其主要賬務(wù)處理，作為準則應(yīng)用指南的附錄，附錄中的會計科目和主要賬務(wù)處理不再涉及會計確認、計量和報告的內(nèi)容。企業(yè)可在不違反會計準則中確認、計量和報告規(guī)定的前提下，可以根據(jù)本單位的實際情況，自行增設(shè)、分拆、合并會計科目。國際財務(wù)報告準則不涉及會計記錄，主要是規(guī)范會計確認、計量和報告，會計科目由企業(yè)自行設(shè)計并進行賬務(wù)處理。
　?。ㄋ模蕜t導向方面的差異目前，國際上會計準則的制定基礎(chǔ)主要有兩種：一是規(guī)則導向（Rule-based），其典型代表是美國會計準則；二是原則導向（Principle-based），其典型代表是國際財務(wù)報告準則。兩種導向的差異在于，原則是規(guī)則之外的概括性的準則，是可以作為規(guī)則的基礎(chǔ)或本源的綜合性、穩(wěn)定性的原理和準則。規(guī)則是規(guī)定具體全力和具體后果的準則，兩者的關(guān)系可以簡單歸納為：原則是規(guī)則的規(guī)則，是進行規(guī)則推理的權(quán)威和出發(fā)點；規(guī)則是原則針對不同情況的具體化。原則導向在判斷經(jīng)濟業(yè)務(wù)是其結(jié)論比較模糊，同時也比較靈活，需要權(quán)衡不同的原則才能得出正確的結(jié)論。規(guī)則在判斷事物時比較絕對，要么是，要么不是，符合條件就要按這種方法和程序進行處理，否則就不能用這種處理方法和程序。我國新企業(yè)會計準則立足于我國實際情況和會計準則國際趨同的潮流，堅持“以原則導向為基礎(chǔ)，以規(guī)則導向為補充”，形成了一套符合本國國情的會計理論體系。以原則導向為基礎(chǔ)是因為經(jīng)濟業(yè)務(wù)的發(fā)展導致了規(guī)則的滯后性，要是準則跟上經(jīng)濟發(fā)展的步伐，就只能用原則去加以前瞻性的概括。以規(guī)則為補充是因為我國仍處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)型時期，市場經(jīng)濟基礎(chǔ)比較薄弱，資本市場尚未成熟，證券市場還不完善，市場監(jiān)管體系還未建立起來，因此整個大環(huán)境尚不足以支持完全以原則為基礎(chǔ)的會計準則的順暢運行。同時，我國會計從業(yè)人員的專業(yè)水平普遍較低，進行專業(yè)性判斷的水平還有待提高。
　?。ㄎ澹╆P(guān)聯(lián)方交易方面的差異IASB將同受國家控制的企業(yè)均視為關(guān)聯(lián)方，所發(fā)生的交易作為關(guān)聯(lián)方交易，在財務(wù)報表中要求充分披露。這一規(guī)定不符合中國的實際，因為中國的國有企業(yè)及國有資本占主導地位的企業(yè)較多，如按國際準則規(guī)定，大部分都是關(guān)聯(lián)企業(yè)，實際上這些企業(yè)均為獨立法人，如果沒有投資等紐帶關(guān)系不構(gòu)成關(guān)聯(lián)企業(yè)。因此，中國準則規(guī)定，僅同受國家控制但不存在控制、共同控制和重大影響的企業(yè)，不能認定為關(guān)聯(lián)企業(yè)，從而限定了國家控制企業(yè)關(guān)聯(lián)方的范圍，大大降低了企業(yè)的披露成本。
　　（六）資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回方面的差異在資產(chǎn)減值準備的轉(zhuǎn)回方面，國際準則對企業(yè)計提的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等非流動資產(chǎn)減值準備允許轉(zhuǎn)回，計入當期損益。而我國企業(yè)會計準則則規(guī)定此類資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認不得轉(zhuǎn)回。但是筆者認為，只要資產(chǎn)的可收回金額因為客觀條件改變而發(fā)生變化，實際價值得以恢復(fù)，就應(yīng)該允許轉(zhuǎn)回。在市場經(jīng)濟比較完善、經(jīng)濟信息比較充分且獲得信息的機制、管道比較健全、暢通的情況下，非流動資產(chǎn)的實際價值確實應(yīng)該反映市場的實際情況，允許非流動資產(chǎn)減值準備的轉(zhuǎn)回與企業(yè)會計準則反映市場變化的目的相一致，有助于報表使用者正確判斷企業(yè)的資產(chǎn)狀況。不能因為少數(shù)企業(yè)將非流動資產(chǎn)減值損失作為調(diào)節(jié)利潤的工具而一刀切地硬性規(guī)定不予轉(zhuǎn)回。只要機制健全、信息公開透明，少數(shù)企業(yè)操縱利潤的行為完全可以通過加強監(jiān)管來予以糾正、懲處。否則，有違會計報表列報的公允性。
　　（七）持有待售的非流動資產(chǎn)與終止經(jīng)營方面的差異《國際財務(wù)報告準則第5號――持有待售的非流動資產(chǎn)和終止經(jīng)營》單獨規(guī)定了持有待售的非流動資產(chǎn)和終止經(jīng)營的會計處理。非流動資產(chǎn)主要是指固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等；終止經(jīng)營是指對企業(yè)的車間、分部、子公司等予以處置或?qū)⑵鋭澐譃闇蕚涑鍪蹖ο?。根?jù)該準則規(guī)定，如果企業(yè)管理層準備處置該部分非流動資產(chǎn)和終止經(jīng)營，就應(yīng)將這部分資產(chǎn)從非流動資產(chǎn)轉(zhuǎn)出作為流動資產(chǎn)，停止計提折舊或者攤銷，采用賬面價值與公允價值減去銷售費用孰低計量，賬面價值高于公允價值減去銷售費用的金額，計入當期損益。我國根據(jù)實際情況，沒有單獨制定這一準則項目，而是在固定資產(chǎn)、財務(wù)報表列報等相關(guān)準則中采用其它方式處理，達到類似效果。
　　二、我國會計準則與國際財務(wù)報告準則趨同性分析
　?。ㄒ唬﹥煞N準則趨同的現(xiàn)狀與進程概述我國新企業(yè)會計準則自2007年1月1日在上市公司施行，并逐步擴大實施范圍。新準則的發(fā)布是我國會計準則與國際財務(wù)報道準則趨同道路上的一個重要里程碑。新的會計準則體系由1項基本準則和38項具體準則以及相關(guān)的應(yīng)用指南構(gòu)成，首次構(gòu)建了比較完整的有機統(tǒng)一體系，與IFRS的整體架構(gòu)趨同（IFRS由編制財務(wù)報表框架，國際財務(wù)報導準則和解釋公報三部分構(gòu)成），并為改進國際財務(wù)報告準則提供了相關(guān)借鑒。新會計準則帶來了以下重大變革：“會計核算的一般原則”更名為“會計信息質(zhì)量要求”，更加突出其相關(guān)性、可比性和重要性原則；注重公允價值；存貨管理辦法變革；資產(chǎn)減值準備計提變革；債務(wù)重組方法變革；企業(yè)合并會計處理方法變革；合并報表基本理論變革；金融工具準則變革。上述的新變革，正是與國際會計準則相趨同的產(chǎn)物。為了實現(xiàn)兩種準則的全面趨同，財政部在2009年9月2日發(fā)布了《中國企業(yè)會計準則與國際財務(wù)報告準則持續(xù)全面趨同路線圖（征求意見稿）》（以下簡稱路線圖），向國內(nèi)外廣泛征求意見。這一舉動旨在倡導會計理論和實務(wù)界全面深入地參與國際財務(wù)報告準則的制定，促進IASB在會計準則重大修改中充分考慮新興市場經(jīng)濟國家的情況，為建立全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會計準則做出應(yīng)有的貢獻。并根據(jù)當前國際形勢的*7變化，提出了我國企業(yè)會計準則與國際財務(wù)報告準則持續(xù)全面趨同的背景、主要內(nèi)容和時間安排。由于IASB計劃在2011年完成對金融工具、收入、財務(wù)報表列報等重大項目的修改，而我國企業(yè)會計準則與國際財務(wù)報告準則實現(xiàn)持續(xù)全面趨同的完成時間也確定為2011年。由此可見2010年～2011年將是我國企業(yè)會計準則與國際財務(wù)報告準則持續(xù)全面趨同的關(guān)鍵時期?！堵肪€圖》指出，財政部計劃2010年啟動準則體系的修訂工作，力爭2011年完成，2012年起在所有大中型企業(yè)實施。修訂后的中國企業(yè)會計準則體系仍由基本準則、具體準則和指南三部分構(gòu)成。基本準則保持不變，具體準則將會調(diào)整補充?，F(xiàn)行的準則應(yīng)用指南屬于具體準則的組成部分，將與相關(guān)具體準則融為一體?！镀髽I(yè)會計準則講解》將更名稱為《指南》，并調(diào)整和補充相應(yīng)的內(nèi)容和釋例，以便企業(yè)更好地理解和執(zhí)行持續(xù)全面趨同后的企業(yè)會計準則體系。2011年后，我國企業(yè)會計準則和國際財務(wù)報告準則都將進入相對穩(wěn)定時期，我國實務(wù)中如果出現(xiàn)超出現(xiàn)有準則規(guī)定范圍的交易或事項，將通過持續(xù)全面趨同機制加以解決。
　　（二）兩種準則趨同過程中存在的障礙分析CAS與IFRS不斷趨同的過程中，尚存在不少困難與障礙。例如，我國目前的市場經(jīng)濟基礎(chǔ)不夠雄厚，法律制度不夠完善，以及會計從業(yè)人員的專業(yè)技能與職業(yè)道德有待提高等。（1）缺乏IFRS推行的良好市場經(jīng)濟基礎(chǔ)。雄厚的市場經(jīng)濟是IFRS制定和施行主要基礎(chǔ)，符合發(fā)達國家市場經(jīng)濟的實際狀況，但對于我國來說，缺乏IFRS推行的良好市場經(jīng)濟基礎(chǔ)，這是與發(fā)達西方國家相比，IFRS在我國及其他發(fā)展中國家難以全面實施的最主要原因。例如，如果照搬IFRS相關(guān)規(guī)定，就會使得IFRS的某些規(guī)定在我國目前市場經(jīng)濟環(huán)境下毫無用處，因為在我國經(jīng)濟環(huán)境歷史中可能剛剛出現(xiàn)甚至還未出現(xiàn)西方國家常見的相關(guān)經(jīng)濟事項。以我國會計準則為參照點，在會計準則中的某些特殊會計事項，可能在IFRS中絲毫未見，因為其同樣也不適應(yīng)發(fā)達國家市場經(jīng)濟現(xiàn)狀。所以我國會計準則不能只單純追求與IFRS趨同。加上我國跨國公司少、資本市場薄弱、國際貿(mào)易發(fā)展不成熟，使得我國會計制度變遷的“主要行動集團”力量較弱，因此，我國經(jīng)濟基礎(chǔ)不夠牢固，對我國會計準則與IFRS走向趨同產(chǎn)生了較大的阻力。（2）法律法規(guī)存在著巨大差異。會計準則的施行與法律法規(guī)的完善程度是緊密相聯(lián)的，由于我國法律法規(guī)與西方國家相比存在著巨大的差異，也就成了我國會計準則與IFRS難以走向趨同因素之一。例如，在會計準則規(guī)范重點內(nèi)容方面。由于西方發(fā)達國家的法律現(xiàn)狀，使得IFRS以資產(chǎn)負債表為主，該表側(cè)重于預(yù)測企業(yè)未來的現(xiàn)金流量。但我國且以利潤表為主，因為我國的法律法規(guī)規(guī)定，公司上市、增資配股、退市均以利潤作為判定指標，從一定程度上忽視了資產(chǎn)負債表信息的質(zhì)量，可見我國還未提供一個完善的會計準則走向國際趨同的法律環(huán)境。（3）會計從業(yè)人員專業(yè)技能和職業(yè)判斷能力欠缺。由于IFRS采用的“原則導向（Principle-Based）”，所以需要會計從業(yè)人員具有較高的專業(yè)技能和職業(yè)判斷力，能夠?qū)嬍马椞幚砗拓攧?wù)會計報告編制應(yīng)采取的原則、方法、程序等方面進行獨立的判斷與選擇。這個過程是建立在會計人員的邏輯分析能力、積累的經(jīng)驗、專業(yè)知識并遵循謹慎、客觀、公正原則的基礎(chǔ)之上。要求會計人員具備較高的職業(yè)道德素質(zhì)、豐富的理論知識和實踐經(jīng)驗，尤其是在復(fù)雜、不確定及變化的環(huán)境之下。目前，我國的會計準則、會計制度在資產(chǎn)減值準備、壞賬準備、或有事項等方面為會計職業(yè)判斷提供了空間，但是由于我國會計從業(yè)人員的職業(yè)判斷意識不強，導致執(zhí)行結(jié)果不容樂觀。此外我國由于受產(chǎn)權(quán)機制的制約，會計人員與企業(yè)的經(jīng)營者同屬企業(yè)管理人員，其根本利益是一致的，而且會計人員的工資、待遇等均由經(jīng)營者決定，在這種情況下，會計人員為了維護自身利益，勢必會做出有利于經(jīng)營者的職業(yè)判斷，從而損害投資者的利益。而對經(jīng)營者來講，由于受利益驅(qū)使，往往有進行盈余管理的強烈動機。對于經(jīng)營者而言，職業(yè)判斷的自由度越大，越利于進行會計操縱，其往往指使會計人員利用這種自由度肆意操縱利潤。
　?。ㄈ﹥煞N準則持續(xù)全面趨同的發(fā)展分析“趨同是進步，是方向；趨同不等于等同；趨同是一個過程；趨同是一種互動”的四項會計國際趨同的基本主張，既是我國企業(yè)會計準則體系建設(shè)及其國際趨同的基本理念和指導思想，又是我國堅持原則、積極趨同、參與會計國際交流與合作的基礎(chǔ)與平臺。我國會計準則在國際趨同化發(fā)展道路上應(yīng)該結(jié)合實際取長補短，首先要完善自身會計準則的制定、實施、推行與發(fā)展。其次要吸取IFRS的相關(guān)優(yōu)點，并不斷進行交流、借鑒。此外我國還應(yīng)以更積極主動的態(tài)度參與國際財務(wù)報告準則的制定，例如對IASB發(fā)布的征求意見稿積極回饋，利用IASB的開放機制參加其舉辦的會議，提供觀點，派人去IASB工作等，盡可能擴大我國在IASB中的影響。另外，我國還應(yīng)加強地區(qū)間的區(qū)域性會計合作，聯(lián)系與我國經(jīng)濟背景相似，經(jīng)濟發(fā)展水平相當?shù)膰?，共同探討會計準則國際趨同的對策，并提供給IASB，以促使其能傾聽到發(fā)展中國家和經(jīng)濟轉(zhuǎn)型國家的聲音并考慮到其特殊的經(jīng)濟業(yè)務(wù)和事項，照顧到這些國家的實際利益。最后，我國應(yīng)該大力發(fā)展會計教育，提高會計從業(yè)人員綜合素質(zhì)，盡快培養(yǎng)出自己的國際會計專業(yè)人員。