吳忠會(huì)計(jì)稅務(wù)實(shí)務(wù)：醫(yī)藥銷(xiāo)售行業(yè)稅收漏洞及原因分析

　　一、醫(yī)藥行業(yè)有獨(dú)特的經(jīng)營(yíng)特征

　?。ㄒ唬┽t(yī)藥行業(yè)是一個(gè)市場(chǎng)準(zhǔn)入受到嚴(yán)格限制的行業(yè)。醫(yī)藥行業(yè)是一個(gè)特殊的行業(yè)，從事醫(yī)藥經(jīng)營(yíng)必須有藥品監(jiān)管部門(mén)核發(fā)的醫(yī)藥許可證，特別是醫(yī)藥經(jīng)營(yíng)行業(yè)下一步推行GSP認(rèn)證，對(duì)醫(yī)藥企業(yè)的資格有了更加嚴(yán)格的要求，管理更加規(guī)范。市場(chǎng)準(zhǔn)入受到一定限制，稅務(wù)機(jī)關(guān)易于摸清和掌握。

　?。ǘ┽t(yī)藥行業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)單一。醫(yī)藥經(jīng)營(yíng)行為主要是購(gòu)銷(xiāo)行為，涉及到進(jìn)、銷(xiāo)、存三大環(huán)節(jié)，抓住其中任何一個(gè)環(huán)節(jié)，根據(jù)進(jìn)銷(xiāo)存的存貨平衡公式，可以全面掌握企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，從而對(duì)其納稅情況進(jìn)行監(jiān)管。

　?。ㄈ╀N(xiāo)售價(jià)格趨于穩(wěn)定。目前醫(yī)藥行業(yè)藥品銷(xiāo)售價(jià)格實(shí)行國(guó)家指導(dǎo)價(jià)和市場(chǎng)調(diào)節(jié)價(jià)相結(jié)合，一般情況下的藥品銷(xiāo)售價(jià)格趨于穩(wěn)定，同類(lèi)藥品的進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)保持一個(gè)穩(wěn)定幅度，波動(dòng)不大。

　?。ㄋ模┧幤妨闶燮髽I(yè)，購(gòu)進(jìn)渠道單一，主要從批發(fā)企業(yè)購(gòu)進(jìn)，且一般就近購(gòu)進(jìn)。個(gè)體零售企業(yè)一般門(mén)店經(jīng)營(yíng)，基本無(wú)專(zhuān)門(mén)的庫(kù)存?zhèn)}庫(kù)，庫(kù)存變動(dòng)不大，且購(gòu)進(jìn)頻繁，每次購(gòu)進(jìn)量小。

　　（五）醫(yī)藥行業(yè)利潤(rùn)高。經(jīng)調(diào)查測(cè)算，藥品批發(fā)環(huán)節(jié)毛利率為15%左右，零售環(huán)節(jié)毛利率為35%以上。企業(yè)返利即企業(yè)之間通過(guò)平銷(xiāo)的形式少繳稅款，是醫(yī)藥行業(yè)低稅負(fù)的主要原因，而企業(yè)之間的合同協(xié)議和資金動(dòng)態(tài)則是找出問(wèn)題的關(guān)鍵。

　　二、醫(yī)藥行業(yè)存在稅收漏洞的主要表現(xiàn)

　?。ㄒ唬┽t(yī)藥企業(yè)存在隱瞞銷(xiāo)售收入現(xiàn)象。根據(jù)調(diào)查，河南省某市人均年藥品消費(fèi)金額為40-50元，按最低計(jì)算，全市780萬(wàn)人全年購(gòu)藥31200萬(wàn)元，而2005年2月醫(yī)藥企業(yè)申報(bào)銷(xiāo)售收入15643萬(wàn)元，相差15000多萬(wàn)元，說(shuō)明全市醫(yī)藥企業(yè)存在大量隱瞞銷(xiāo)售收入行為。

　?。ǘ┓种C(jī)構(gòu)較多，存在掛靠現(xiàn)象。據(jù)調(diào)查，國(guó)營(yíng)醫(yī)藥企業(yè)下屬分支機(jī)構(gòu)較多，部分個(gè)體經(jīng)營(yíng)者掛靠在其下，名為國(guó)營(yíng)、集體企業(yè)，實(shí)為個(gè)體經(jīng)營(yíng)，設(shè)置虛假賬簿，偷逃稅款。如某市醫(yī)藥公司廣設(shè)二級(jí)公司、三級(jí)公司，無(wú)論是獨(dú)立核算還是個(gè)人承包，都以醫(yī)藥公司的名義從事經(jīng)營(yíng)，其零售公司所轄的十八個(gè)門(mén)店中，僅有兩個(gè)門(mén)店申報(bào)交納增值稅，其他十六個(gè)門(mén)店均未交納過(guò)增值稅，二級(jí)公司――零售公司賬冊(cè)上也未反映十六個(gè)門(mén)店的任何收入。十六個(gè)門(mén)店實(shí)際上是個(gè)人承包經(jīng)營(yíng)，他們僅向零售公司每年上交一定數(shù)額的承包費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老金外，其他均自主經(jīng)營(yíng)。大多數(shù)醫(yī)藥經(jīng)營(yíng)者掛靠在醫(yī)藥公司或者醫(yī)藥批發(fā)站門(mén)下既不辦理稅務(wù)登記，又不申報(bào)納稅，長(zhǎng)期漏征漏管，稅源管理薄弱。全市醫(yī)藥行業(yè)辦理稅務(wù)登記76戶(hù)，占應(yīng)辦證戶(hù)數(shù)的47%，納稅申報(bào)率只有63%，個(gè)體業(yè)戶(hù)稅務(wù)登記率和納稅申報(bào)率更低，分別為39%和33%.一些經(jīng)營(yíng)者說(shuō)：“我們從事醫(yī)藥經(jīng)營(yíng)多年，不知道要接受稅務(wù)管理，還要繳納增值稅”.（三）醫(yī)藥行業(yè)發(fā)票管理混亂。醫(yī)藥行業(yè)存在嚴(yán)重違規(guī)使用發(fā)票問(wèn)題，如某市醫(yī)藥公司多年來(lái)使用發(fā)票以自印發(fā)票為主，公司及所屬機(jī)構(gòu)（含掛靠單位）使用發(fā)票均由總公司統(tǒng)一印制，分支機(jī)構(gòu)和個(gè)人承包者以300元、120元、60元等不同價(jià)格進(jìn)行購(gòu)買(mǎi)。正規(guī)發(fā)票應(yīng)用不到位、使用不規(guī)范。個(gè)人購(gòu)藥消費(fèi)索取發(fā)票意識(shí)不強(qiáng)，致使醫(yī)藥經(jīng)營(yíng)企業(yè)存在大量不開(kāi)發(fā)票業(yè)務(wù)。部分醫(yī)藥經(jīng)營(yíng)企業(yè)還存在使用自印發(fā)票、以“提貨單”或“調(diào)撥單”等自制內(nèi)部結(jié)算單代替發(fā)票使用等現(xiàn)象；普通發(fā)票的填開(kāi)質(zhì)量差，有的只填寫(xiě)名稱(chēng)和總金額，名稱(chēng)一欄只填寫(xiě)“藥品”，無(wú)具體品名，數(shù)量和單價(jià)欄空白，很難從普通銷(xiāo)售發(fā)票上看出具體商品的銷(xiāo)售價(jià)格；隨意開(kāi)具紅字普通發(fā)票，沖減銷(xiāo)售收入。該用票不用票，該開(kāi)票不開(kāi)票，以自制或內(nèi)部結(jié)算清單代替發(fā)票，零售業(yè)戶(hù)用票面僅為35%左右；轉(zhuǎn)借^*發(fā)票，舊票重用，涂改票面，大頭小尾開(kāi)票；領(lǐng)購(gòu)手續(xù)不全，無(wú)本購(gòu)票，管理失控，有的一次領(lǐng)購(gòu)5本發(fā)票，多者達(dá)10本以上。在近期一次專(zhuān)項(xiàng)檢查中，初步統(tǒng)計(jì)醫(yī)藥行業(yè)用票戶(hù)違章面達(dá)100%，違章發(fā)票2000多份。

　　（四）存在帳外經(jīng)營(yíng)、有意隱瞞銷(xiāo)售收入等現(xiàn)象。醫(yī)藥企業(yè)經(jīng)常出現(xiàn)利用銷(xiāo)售結(jié)算方式的不同，遲記收入、隱瞞收入。目前部分醫(yī)藥經(jīng)營(yíng)企業(yè)存在購(gòu)進(jìn)藥品不入賬、不申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金、銷(xiāo)售收入也不入賬的帳外經(jīng)營(yíng)現(xiàn)象。部分醫(yī)藥經(jīng)營(yíng)企業(yè)人為壓低部分商品的銷(xiāo)售價(jià)格，少記銷(xiāo)售收入，造成企業(yè)賬面反映的毛利率與稅負(fù)率偏低。一些醫(yī)藥批發(fā)站采取收入不開(kāi)票、收入不記賬及建假帳等手段搞帳外經(jīng)營(yíng)或者體外循環(huán)，隱匿銷(xiāo)售收入，如在對(duì)某醫(yī)藥批發(fā)站的突擊檢查中，稅務(wù)檢查人員意外發(fā)現(xiàn)了日銷(xiāo)貨原始記錄，與申報(bào)數(shù)實(shí)際誤差很大。

　　（五）納稅人會(huì)計(jì)核算不健全、不規(guī)范，不能全面、完整、準(zhǔn)確地反映企業(yè)或個(gè)人民的實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)狀況。一些醫(yī)藥生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)企業(yè)財(cái)務(wù)人員素質(zhì)不高，會(huì)計(jì)核算不健全，銷(xiāo)售明細(xì)賬不明細(xì)、結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售成本無(wú)依據(jù)；對(duì)貨到票未到商品計(jì)入“商品采購(gòu)”科目；購(gòu)進(jìn)和銷(xiāo)售大部分采用現(xiàn)金交易，不易控制資金流向等。

　　（六）稅收管理存在薄弱環(huán)節(jié)尤其是稅源管理不到位。一段時(shí)期以來(lái)，“疏于管理、淡化責(zé)任”的現(xiàn)象較為存在，一些地方的稅源管理人員長(zhǎng)年不更換，造成與納稅人關(guān)系逐漸密切，管理經(jīng)驗(yàn)或掌握的涉稅情況不少，就是不“外傳”，人員更替交接時(shí)“一無(wú)所有”或者說(shuō)沒(méi)有多少適用的涉稅資料。

　?。ㄆ撸┒惪畹挚鄄粐?yán)。醫(yī)藥管理改革后，進(jìn)貨渠道較多，具有很強(qiáng)的靈活性。作為集中核算機(jī)構(gòu)和增值稅一般納稅人，某市醫(yī)藥公司對(duì)其下屬分支機(jī)構(gòu)取得的進(jìn)項(xiàng)稅由公司統(tǒng)一抵扣，對(duì)每筆進(jìn)項(xiàng)業(yè)務(wù)的日期、品種、數(shù)量、用途等缺少應(yīng)有的了解和監(jiān)督，進(jìn)項(xiàng)稅的真實(shí)性和合法性難以認(rèn)證，出現(xiàn)隨意抵扣和蓄意增大進(jìn)項(xiàng)稅等現(xiàn)象。有的串通廠家改變貨物品種抵扣，有的將一些非應(yīng)稅項(xiàng)目變更后作進(jìn)項(xiàng)抵扣，有的甚至憑空抵扣。凡此種種，不一而足。

　　三、醫(yī)藥行業(yè)稅收漏洞形成主要原因分析

　　（一）醫(yī)藥經(jīng)營(yíng)者對(duì)依法納稅缺乏足夠認(rèn)識(shí)。醫(yī)藥關(guān)乎國(guó)計(jì)民生，長(zhǎng)期以來(lái)受?chē)?guó)家藥品政策統(tǒng)管較嚴(yán)，而在稅收管理上一直沒(méi)有納入規(guī)范化軌道。從客觀上講，稅法宣傳力度不夠，為數(shù)眾多的醫(yī)藥經(jīng)營(yíng)者對(duì)稅法知識(shí)了解很少，更不用說(shuō)如何計(jì)算稅款和申報(bào)納稅。在他們的思想觀念中普遍存在著“醫(yī)藥經(jīng)營(yíng)不受稅務(wù)管理”、“買(mǎi)賣(mài)藥品不納稅”等認(rèn)識(shí)誤區(qū)。從主觀上講，為利益牽動(dòng)，一些納稅人偷逃稅心理作祟，鉆稅收管理空子，借公司統(tǒng)一報(bào)帳管理和企業(yè)改制之機(jī)，采取非法手段偷逃稅款，給國(guó)家?guī)?lái)?yè)p失。

　?。ǘ┎唤∪怂汶y以適應(yīng)增值稅規(guī)范化要求。一方面，醫(yī)藥系統(tǒng)下屬分支機(jī)構(gòu)只設(shè)立日銷(xiāo)貨清單和月進(jìn)項(xiàng)稅表，根本沒(méi)有總帳、明細(xì)帳、銷(xiāo)貨帳、現(xiàn)金帳和庫(kù)存帳，帳目殘缺，核算不嚴(yán)，基礎(chǔ)管理不牢，在源頭上不能為增值稅核算提供依據(jù)。另一方面，名義上為報(bào)帳制統(tǒng)一核算，實(shí)際上是一種極其松散、極不嚴(yán)密的管理形式，它只根據(jù)各分支機(jī)構(gòu)每月一次報(bào)送的數(shù)字抵扣稅款和計(jì)算增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅，對(duì)實(shí)際經(jīng)營(yíng)、現(xiàn)金、庫(kù)存難以有效控制，據(jù)此計(jì)算的應(yīng)繳增值稅可以說(shuō)很不規(guī)范，很不準(zhǔn)確，很不嚴(yán)肅。因此，醫(yī)藥行業(yè)的零申報(bào)、負(fù)申報(bào)現(xiàn)象也是自然而然的事情了。

　　（三）承包經(jīng)營(yíng)與增值稅規(guī)范化管理相錯(cuò)位。增值稅條例規(guī)定，承包承租人為納稅義務(wù)人。目前，醫(yī)藥行業(yè)普遍推行的承包經(jīng)營(yíng)機(jī)制扭曲了規(guī)范化的增值稅管理：一是承包經(jīng)營(yíng)后，合同就成為約束發(fā)包和承包行為的主要依據(jù)，承包人更多地關(guān)心能否履行合同和自身利益，發(fā)包人考慮的是如何收取承包費(fèi)，在他們看來(lái)，正常的財(cái)務(wù)核算并不重要，不過(guò)是僅供掌握實(shí)際情況和調(diào)整承包基數(shù)的一種形式，這就使增值稅核算管理失去了重要前提。二是大多數(shù)承包合同將稅收包含之內(nèi)，有悖于稅收政策，不利于增值稅據(jù)實(shí)征收管理。三是每個(gè)承包經(jīng)營(yíng)者都是相對(duì)獨(dú)立的實(shí)體，進(jìn)貨有很大的機(jī)動(dòng)性和選擇性，進(jìn)什么貨、進(jìn)多少貨完全取決于自己，進(jìn)貨不易控管，銷(xiāo)貨無(wú)法掌握，必然直接影響增值稅的核算。四是承包期與納稅申報(bào)日期不一致，經(jīng)營(yíng)者在納稅申報(bào)期之前停業(yè)、轉(zhuǎn)包或合同到期，稅務(wù)機(jī)關(guān)不利控管，二者差異容易造成管理漏洞。

　?。ㄋ模S商聯(lián)手逃避稅收管理。隨著醫(yī)藥市場(chǎng)的不斷發(fā)展壯大，各國(guó)對(duì)藥品研制的投入也越來(lái)越大，新藥、特藥等等名目繁多的藥品不斷面世。各個(gè)生產(chǎn)廠家為了搶占市場(chǎng)紛額，采取各種手法，甚至不擇手段，千方百計(jì)推銷(xiāo)自己的藥品，導(dǎo)致醫(yī)藥市場(chǎng)混亂不堪，藥品營(yíng)銷(xiāo)過(guò)程中的暗箱操作日趨嚴(yán)重。為了逃避醫(yī)藥監(jiān)管和國(guó)家稅收，廠商聯(lián)手，隱瞞收入，既掩蓋了非法收益，又偷逃了國(guó)家稅收。

　　（五）醫(yī)藥行業(yè)稅收管理滯后。醫(yī)藥行業(yè)經(jīng)營(yíng)形式多樣化，經(jīng)營(yíng)渠道復(fù)雜化，使稅務(wù)管理面臨著新情況、新問(wèn)題。一些基層國(guó)稅人員對(duì)醫(yī)藥行業(yè)的稅收管理認(rèn)識(shí)偏差，認(rèn)為醫(yī)藥經(jīng)營(yíng)是公益事業(yè)，稅收管理可管可不管，思想上產(chǎn)生了放松管理情緒。一些稅務(wù)人員疏于管理，淡化責(zé)任，在企業(yè)改制和經(jīng)營(yíng)形式變化后，不積極探索醫(yī)藥行業(yè)稅收管理的有效措施，形成了人為性管理漏洞，忽視了重要的稅收增長(zhǎng)點(diǎn)。當(dāng)然，這與承包經(jīng)營(yíng)形式下稅收管理辦法不具體、不明確、基層不易操作也有一定關(guān)系。醫(yī)藥管理改革不完善。相對(duì)而言，醫(yī)藥管理改革較為滯緩，措施不配套。一是醫(yī)藥管理體制不理順。醫(yī)藥與衛(wèi)生職能重疊，政策打架，醫(yī)藥市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)無(wú)序，引發(fā)管理混亂，給稅收管理帶來(lái)困難。二是稅制不合理。醫(yī)藥經(jīng)營(yíng)征收增值稅，醫(yī)療衛(wèi)生征收營(yíng)業(yè)稅，對(duì)大量既經(jīng)營(yíng)醫(yī)藥又有衛(wèi)生診治的業(yè)戶(hù)如何征稅，標(biāo)準(zhǔn)不好掌握，國(guó)稅地稅都管都不管，不僅造成管理權(quán)矛盾，也極易發(fā)生漏征漏管現(xiàn)象。

　?。┽t(yī)藥行業(yè)個(gè)體經(jīng)營(yíng)管理偏松。從事醫(yī)藥零售業(yè)務(wù)個(gè)體性質(zhì)納稅人的財(cái)務(wù)核算不健全，稅款核定數(shù)額偏低，稅收負(fù)擔(dān)率低，僅為0.87%，稅收管理存在薄弱環(huán)節(jié)。

 　　　　

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